在注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)計(jì)科目考試中，“追加投資的會(huì)計(jì)處理”是一個(gè)極其重要且復(fù)雜的知識(shí)點(diǎn)，它直接關(guān)系到企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的真實(shí)反映和投資者利益的保護(hù),。此知識(shí)點(diǎn)涉及母公司購(gòu)買(mǎi)子公司股權(quán)的會(huì)計(jì)處理,、一攬子交易的判斷與處理,、資本公積與實(shí)收資本的調(diào)整等重要考點(diǎn),。備考時(shí),，需深入理解各種追加投資形式的會(huì)計(jì)處理原則,，特別注意資本公積與實(shí)收資本的調(diào)整規(guī)則,，確保準(zhǔn)確編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

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追加投資的會(huì)計(jì)處理

（一）母公司購(gòu)買(mǎi)子公司少數(shù)股東股權(quán)

母公司購(gòu)買(mǎi)子公司少數(shù)股東擁有的子公司股權(quán)的，在母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中,，其自子公司少數(shù)股東處新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》的規(guī)定確定其入賬價(jià)值,；

在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中,，子公司的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以購(gòu)買(mǎi)日或合并日所確定的凈資產(chǎn)價(jià)值開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的金額反映,，因購(gòu)買(mǎi)少數(shù)股權(quán)新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有子公司自購(gòu)買(mǎi)日或合并日開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)份額之間的差額,，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的資本公積【點(diǎn)撥】（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積不足沖減的,，調(diào)整留存收益,。

點(diǎn)撥

購(gòu)買(mǎi)子公司少數(shù)股東股權(quán)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中屬于權(quán)益性交易。因控制權(quán)未發(fā)生改變,，商譽(yù)金額只反映原投資部分,，新增持股比例部分在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中不確認(rèn)商譽(yù)。

（二）企業(yè)因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y方實(shí)施控制

企業(yè)因追加投資等原因,，通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并的,，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表上，首先,，應(yīng)結(jié)合分步交易的各個(gè)步驟的協(xié)議條款,，以及各個(gè)步驟中所分別取得的股權(quán)比例、取得對(duì)象,、取得方式,、取得時(shí)點(diǎn)及取得對(duì)價(jià)等信息來(lái)判斷分步交易是否屬于“一攬子交易”。

各項(xiàng)交易的條款,、條件以及經(jīng)濟(jì)影響符合以下一種或多種情況的,，通常應(yīng)將多次交易事項(xiàng)作為“一攬子交易”進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：①這些交易是同時(shí)或者在考慮了彼此影響的情況下訂立的；②這些交易整體才能達(dá)成一項(xiàng)完整的商業(yè)結(jié)果,；③一項(xiàng)交易的發(fā)生取決于至少一項(xiàng)其他交易的發(fā)生,；④一項(xiàng)交易單獨(dú)看是不經(jīng)濟(jì)的，但是和其他交易一并考慮時(shí)是經(jīng)濟(jì)的,。

如果分步取得對(duì)子公司股權(quán)投資直至取得控制權(quán)的各項(xiàng)交易屬于“一攬子交易”,，應(yīng)當(dāng)將各項(xiàng)交易作為一項(xiàng)取得子公司控制權(quán)的交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

如果不屬于“一攬子交易”,，個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和合并財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)計(jì)處理如下：

1.個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表

（1）購(gòu)買(mǎi)日初始投資成本=購(gòu)買(mǎi)日之前所持被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)投資于購(gòu)買(mǎi)日的賬面價(jià)值【點(diǎn)撥】（如原投資按公允價(jià)值計(jì)量,，即為購(gòu)買(mǎi)日公允價(jià)值）+購(gòu)買(mǎi)日新增投資成本

點(diǎn)撥

個(gè)別報(bào)表層面不認(rèn)為已處置原權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，否則違背歷史成本計(jì)量屬性,。

（2）購(gòu)買(mǎi)日之前持有的股權(quán)投資因采用權(quán)益法核算而確認(rèn)的其他綜合收益,，應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；確認(rèn)的除凈損益,、其他綜合收益和利潤(rùn)分配外的其他所有者權(quán)益變動(dòng),，應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)，轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期投資收益。

（3）購(gòu)買(mǎi)日之前持有的股權(quán)投資按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的,，原計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)當(dāng)在改按成本法核算時(shí)轉(zhuǎn)入留存收益,。

2.合并財(cái)務(wù)報(bào)表

（1）購(gòu)買(mǎi)方對(duì)于購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)，按照該股權(quán)在購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量,，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期投資收益,。

（2）合并成本=購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)于購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值【點(diǎn)撥】+購(gòu)買(mǎi)日新購(gòu)入股權(quán)所支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值

點(diǎn)撥

若原投資采用權(quán)益法核算，購(gòu)買(mǎi)日的初始投資成本與合并成本不一致,。

（3）比較購(gòu)買(mǎi)日合并成本與享有的被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額,，確定購(gòu)買(mǎi)日應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)，或者應(yīng)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入（用留存收益代替）的金額,。

（4）購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)涉及權(quán)益法核算下的其他綜合收益,，應(yīng)當(dāng)在購(gòu)買(mǎi)日采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理（即轉(zhuǎn)入投資收益或留存收益）；對(duì)于購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)涉及權(quán)益法核算下除凈損益,、其他綜合收益和利潤(rùn)分配以外的其他所有者權(quán)益變動(dòng),，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購(gòu)買(mǎi)日所屬當(dāng)期損益（投資收益）【點(diǎn)撥】。

點(diǎn)撥

合并報(bào)表層面認(rèn)為已處置原權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資,。

提示

購(gòu)買(mǎi)方以一攬子交易方式分步取得對(duì)被投資單位的控制權(quán),，雙方協(xié)議約定，若購(gòu)買(mǎi)方最終未取得控制權(quán),，一攬子交易將整體撤銷(xiāo),，并返還購(gòu)買(mǎi)方已支付價(jià)款。這種情況下,，購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)按照相關(guān)規(guī)定恰當(dāng)確定購(gòu)買(mǎi)日和企業(yè)合并成本,，在取得控制權(quán)時(shí)確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資，取得控制權(quán)之前已支付的款項(xiàng)應(yīng)作為預(yù)付投資款項(xiàng)處理,。

（三）通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并

對(duì)于分步實(shí)現(xiàn)的同一控制下企業(yè)合并,，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)視同參與合并的各方在最終控制方開(kāi)始控制時(shí)即以目前的狀態(tài)存在進(jìn)行調(diào)整,，在編制比較報(bào)表時(shí),，以不早于合并方和被合并方同處于最終控制方的控制之下的時(shí)點(diǎn)開(kāi)始，將被合并方的有關(guān)資產(chǎn),、負(fù)債并入合并方合并財(cái)務(wù)報(bào)表的比較報(bào)表中,，并將合并而增加的凈資產(chǎn)在比較報(bào)表中調(diào)整所有者權(quán)益項(xiàng)下的相關(guān)項(xiàng)目。

為避免對(duì)被合并方凈資產(chǎn)的價(jià)值進(jìn)行重復(fù)計(jì)算,，合并方在取得被合并方控制權(quán)之前持有的股權(quán)投資,，在取得原股權(quán)之日與合并方和被合并方同處于同一方最終控制之日孰晚日起至合并日之間已確認(rèn)有關(guān)損益,、其他綜合收益以及其他凈資產(chǎn)變動(dòng),，應(yīng)分別沖減比較報(bào)表期間的期初留存收益或當(dāng)期損益。

知識(shí)點(diǎn)來(lái)源：第二十七章　合并財(cái)務(wù)報(bào)表

注：以上內(nèi)容選自張志鳳老師24年《會(huì)計(jì)》基礎(chǔ)階段課程講義

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