注冊會計師會計科目是理科類科目,，這就導致很多考生的學習重心自始至終都在習題練習上，而忽視了基礎知識點的重要性,。實際上對于考生來說,，良好的基礎不僅關系著考生的做題準確性,，還關系著做題的速度,，所以各位考生,，快隨東奧一起學習下文的基礎知識點吧,！

注冊會計師考試會計科目的第十四章為租賃,，是會計科目教材中非常重要的章節(jié),，在歷年考試中考查的分值很高。其中包含諸多重要知識點,，尤其是承租人租賃業(yè)務的會計處理,，曾多次以主觀題的形式出現(xiàn)在近年的試卷中！東奧根據(jù)輕一老師的授課講義整理匯總了會計科目的各章知識點,，一起來學習吧>

【所屬章節(jié)】

第十四章：租賃

第二節(jié)：承租人的會計處理

【知 識 點】

租賃負債的初始計量

租賃負債應當按照租賃期開始日尚未支付的租賃付款額的現(xiàn)值進行初始計量,。識別應納入租賃負債的相關付款項目是計量租賃負債的關鍵。

1.租賃付款額

租賃付款額,，是指承租人向出租人支付的與在租賃期內使用租賃資產(chǎn)的權利相關的款項,。

租賃付款額包括以下五項內容：

（1）固定付款額及實質固定付款額，存在租賃激勵的,，扣除租賃激勵相關金額,。

實質固定付款額是指在形式上可能包含變量但實質上無法避免的付款額。例如：

①付款額設定為可變租賃付款額,，但該可變條款幾乎不可能發(fā)生,，沒有真正的經(jīng)濟實質,。例如，付款額僅需在租賃資產(chǎn)經(jīng)證實能夠在租賃期間正常運行時支付,，或者僅需在不可能不發(fā)生的事件發(fā)生時支付,。又如，付款額初始設定為與租賃資產(chǎn)使用情況相關的可變付款額,，但其潛在可變性將于租賃期開始日之后的某個時點消除,，在可變性消除時，該類付款額成為實質固定付款額,。

②承租人有多套付款額方案,，但其中僅有一套是可行的。在此情況下,，承租人應采用該可行的付款額方案作為租賃付款額,。

③承租人有多套可行的付款額方案，但必須選擇其中一套,。在此情況下,，承租人應采用總折現(xiàn)金額最低的一套作為租賃付款額。

租賃激勵,，是指出租人為達成租賃向承租人提供的優(yōu)惠,，包括出租人向承租人支付的與租賃有關的款項,、出租人為承租人償付或承擔的成本等,。存在租賃激勵的，承租人在確定租賃付款額時,，應扣除租賃激勵相關金額,。

（2）取決于指數(shù)或比率的可變租賃付款額【點撥】

點撥：

可變租賃付款額中，僅取決于指數(shù)或比率（消費者價格指數(shù),、基準利率,、市場租金費率等）的可變租賃付款額納入租賃負債的初始計量中。

可變租賃付款額,，是指承租人為取得在租賃期內使用租賃資產(chǎn)的權利,，而向出租人支付的因租賃期開始日后的事實或情況發(fā)生變化（而非時間推移）而變動的款項?？勺冏赓U付款額可能與下列各項指標或情況掛鉤：

①由于市場比率或指數(shù)數(shù)值變動導致的價格變動,。例如，基準利率或消費者價格指數(shù)變動可能導致租賃付款額調整,。

②承租人源自租賃資產(chǎn)的績效,。例如，零售業(yè)不動產(chǎn)租賃可能會要求基于使用該不動產(chǎn)取得的銷售收入的一定比例確定租賃付款額,。

③租賃資產(chǎn)的使用,。例如,，車輛租賃可能要求承租人在超過特定里程數(shù)時支付額外的租賃付款額。

需要注意的是,，可變租賃付款額中,，僅取決于指數(shù)或比率的可變租賃付款額納入租賃負債的初始計量中，包括與消費者價格指數(shù)掛鉤的款項,、與基準利率掛鉤的款項和為反映市場租金費率變化而變動的款項等,。此類可變租賃付款額應當根據(jù)租賃期開始日的指數(shù)或比率確定。除了取決于指數(shù)或比率的可變租賃付款額之外,，其他可變租賃付款額均不納入租賃負債的初始計量中,，而應當在實際發(fā)生時計入當期損益（按其他準則規(guī)定應計入相關資產(chǎn)成本的除外）。

（3）購買選擇權的行權價格,，前提是承租人合理確定將行使該選擇權,。

在租賃期開始日，承租人應評估是否合理確定將行使購買標的資產(chǎn)的選擇權,。在評估時,，承租人應考慮對其行使或不行使購買選擇權產(chǎn)生經(jīng)濟激勵的所有相關事實和情況。如果承租人合理確定將行使購買標的資產(chǎn)的選擇權,，則租賃付款額中應包含購買選擇權的行權價格,。

（4）行使終止租賃選擇權需支付的款項，前提是租賃期反映出承租人將行使終止租賃選擇權,。

在租賃期開始日,，承租人應評估是否合理確定將行使終止租賃的選擇權。在評估時,，承租人應考慮對其行使或不行使終止租賃選擇權產(chǎn)生經(jīng)濟激勵的所有相關事實和情況,。如果承租人合理確定將行使終止租賃選擇權，則租賃付款額中應包含行使終止租賃選擇權需支付的款項,，并且租賃期不應包含終止租賃選擇權涵蓋的期間,。

（5）根據(jù)承租人提供的擔保余值預計應支付的款項。

擔保余值,，是指與出租人無關的一方向出租人提供擔保,，保證在租賃結束時租賃資產(chǎn)的價值至少為某指定的金額。如果承租人提供了對余值的擔保,，則租賃付款額應包含該擔保下預計應支付的款項,，它反映了承租人預計將支付的金額，而不是承租人擔保余值下的最大敞口,。

需要說明的是,，承租人向出租人支付的款項中包含增值稅的，該增值稅不屬于租賃付款額的范疇,，不應納入租賃負債和使用權資產(chǎn)的計量,。出租人為確保承租人履行合同相關義務收取租賃保證金的,，該租賃保證金不屬于承租人的租賃付款額，承租人應將其作為單獨的資產(chǎn)進行會計處理,。

2.折現(xiàn)率【點撥】

租賃負債應當按照租賃期開始日尚未支付的租賃付款額的現(xiàn)值進行初始計量,。在計算租賃付款額的現(xiàn)值時，承租人應當采用租賃內含利率作為折現(xiàn)率,；無法確定租賃內含利率的,，應當采用承租人增量借款利率作為折現(xiàn)率。

點撥：

折現(xiàn)率的選擇：租賃內含利率（首選）或承租人增量借款利率,。

租賃內含利率,，是指使出租人的租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的利率。

其中,，未擔保余值,，是指租賃資產(chǎn)余值中，出租人無法保證能夠實現(xiàn)或僅由與出租人有關的一方予以擔保的部分,。

初始直接費用,，是指為達成租賃所發(fā)生的增量成本。增量成本是指若企業(yè)不取得該租賃,，則不會發(fā)生的成本,，如傭金、印花稅等,。無論是否實際取得租賃都會發(fā)生的支出,，不屬于初始直接費用，例如為評估是否簽訂租賃而發(fā)生的差旅費,、法律費用等,，此類費用應當在發(fā)生時計入當期損益,。

承租人增量借款利率,，是指承租人在類似經(jīng)濟環(huán)境下為獲得與使用權資產(chǎn)價值接近的資產(chǎn)，在類似期間以類似抵押條件借入資金須支付的利率,。

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