注會會計備考正在進行,，下文為大家?guī)碇R點長期股權投資的權益法,。權益法，是指投資以初始投資成本計量后,，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權益份額的變動對長期股權投資的賬面價值進行調整的方法,。繼續(xù)閱讀本文,，了解更多內容！

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【所屬章節(jié)】

第六章：長期股權投資與合營安排

第三節(jié)：長期股權投資的后續(xù)計量

【知 識 點】

長期股權投資的權益法

（一）權益法的定義及其適用范圍

（二）權益法核算

科目設置【點撥】

長期股權投資——投資成本（投資時點）

　　　　　　——損益調整（持有期間被投資單位凈損益及利潤分配變動）

　　　　　　——其他綜合收益（持有期間被投資單位其他綜合收益變動）

　　　　　　——其他權益變動（持有期間被投資單位其他權益變動）

點撥：

權益法核算圍繞四個明細科目學習,。其中第一個明細科目核算投資時點；后三個明細科目核算投資后,。

提示：

（1）在持有投資期間,，被投資單位編制合并財務報表的，投資方應當以合并財務報表中凈利潤,、其他綜合收益和其他所有者權益變動中歸屬于被投資單位的金額為基礎進行會計處理,。

（2）權益法核算下，長期股權投資代表的是享有被投資單位凈資產的份額,，投資收益代表的是享有被投資單位凈損益的份額,。

1.初始投資成本的調整

（1）長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額

不調整長期股權投資的初始投資成本

提示：

①商譽=合并成本-投資時應享有被投資方可辨認凈資產公允價值份額。

②長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的差額,，實際上是商譽,，而商譽與整體相關，不能在個別報表中確認,，只能體現(xiàn)在長期股權投資中,。

（2）長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額【點撥】

其差額體現(xiàn)主體經(jīng)濟利益流入，應作為收益計入營業(yè)外收入，分錄為：

借：長期股權投資——投資成本

　貸：營業(yè)外收入

點撥：

權益法核算的長期股權投資：

（1）“初始投資成本”為實際付出對價的公允價值加上初始直接費用,；

（2）“入賬價值”為初始投資成本與投資日應享有被投資方可辨認凈資產公允價值份額兩者較高者,。

2.投資損益的確認

投資企業(yè)取得長期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額,，確認投資損益并調整長期股權投資的賬面價值,。

（1）被投資單位實現(xiàn)凈利潤

借：長期股權投資—損益調整

　貸：投資收益

（2）被投資單位發(fā)生凈虧損

借：投資收益

　貸：長期股權投資—損益調整

（3）對被投資單位凈損益調整應考慮的因素【點撥】

采用權益法核算的長期股權投資，在確認應享有或應分擔被投資單位的凈利潤或凈虧損時,，在被投資單位賬面凈損益的基礎上,，應考慮以下因素的影響進行適當調整：

①被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資方不一致的，應按投資方的會計政策及會計期間對被投資單位的財務報表進行調整,。

②投資方在確認應享有被投資單位凈損益的份額時,，應當以取得投資時被投資單位可辨認凈資產的公允價值為基礎，對被投資單位的凈損益進行調整后確認,。

點撥：

對被投資單位凈損益調整應考慮的因素：

（1）會計政策,、會計期間；

（2）投資時點被投資單位可辨認凈資產公允價值與賬面價值的差額對當期損益的影響,；

（3）內部交易,。

提示：

（1）在評估投資方對被投資單位是否具有重大影響時，應當考慮潛在表決權的影響,，但在確認應享有的被投資單位實現(xiàn)的凈損益,、其他綜合收益和其他所有者權益變動的份額時，潛在表決權所對應的權益份額不應予以考慮,。

（2）在確認應享有或應分擔的被投資單位凈損益時,，法規(guī)或章程規(guī)定不屬于投資方的凈損益應當予以剔除后計算。例如,，被投資單位發(fā)行了分類為權益的可累積優(yōu)先股等類似權益工具,，無論被投資單位是否宣告分配優(yōu)先股股利，投資方計算應享有被投資單位的凈利潤時,，均應將歸屬于其他投資方的可累積優(yōu)先股股利予以扣除,。

④內部交易不構成業(yè)務的會計處理

對于投資方或納入投資方合并財務報表范圍的子公司與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內部交易損益應予抵銷【點撥】。即,，投資方與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內部交易損益,，按照應享有的比例計算歸屬于投資方的部分予以抵銷，在此基礎上確認投資損益,。投資方與被投資單位發(fā)生的內部交易損失,，按照資產減值準則等規(guī)定屬于資產減值損失的，應當全額確認,。

點撥：

投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間的未實現(xiàn)內部交易損益抵銷,，與投資企業(yè)與子公司之間的未實現(xiàn)內部交易損益抵銷有所不同,，母子公司之間的未實現(xiàn)內部交易損益在合并財務報表中是全額抵銷的，而投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間的未實現(xiàn)內部交易損益抵銷,，僅僅是投資企業(yè)或是納入投資企業(yè)合并財務報表范圍的子公司享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的權益份額部分。

1)逆流交易

對于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產的逆流交易,，在該交易存在未實現(xiàn)內部交易損益的情況下（即有關資產未對外部獨立第三方出售或未被消耗）,，投資企業(yè)在采用權益法計算確認應享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應抵銷該未實現(xiàn)內部交易損益的影響,。當投資企業(yè)自其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)購買資產時,，在將該資產出售給外部獨立第三方之前（或耗用之前），不應確認聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)因該交易產生的損益中本企業(yè)應享有的部分,。

因逆流交易產生的未實現(xiàn)內部交易損益,，在未對外部獨立第三方出售或未耗用之前，體現(xiàn)在投資企業(yè)持有資產的賬面價值當中,。投資企業(yè)對外編制合并財務報表的,，應在合并財務報表中對長期股權投資及包含未實現(xiàn)內部交易損益的資產賬面價值進行調整，抵銷有關資產賬面價值中包含的未實現(xiàn)內部交易損益,，并相應調整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的長期股權投資【點撥】,。

點撥：

對與聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)之間的逆流交易，投資方在合并報表中的調整分錄如下：

借：長期股權投資

　貸：××資產

?。ńY存資產中的未實現(xiàn)內部銷售利潤×投資方持股比例）

應說明的是,，無論乙公司銷售給甲企業(yè)的是何種資產，在甲企業(yè)個別財務報表中其產生的未實現(xiàn)內部銷售利潤的消除均反映在長期股權投資中,；但從合并財務報表的角度,，應消除具體報表項目（如存貨、固定資產,、無形資產等）的金額,，本例應消除的是存貨。

結論：

對與聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)之間的逆流交易業(yè)務,，投資方在合并報表中的調整分錄如下：

借：長期股權投資

　貸：××資產（結存資產中的未實現(xiàn)內部銷售利潤×投資方持股比例）

2）順流交易

對于投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產的順流交易,，在該交易存在未實現(xiàn)內部交易損益的情況下（即有關資產未對外部獨立第三方出售或未被消耗），投資企業(yè)在采用權益法計算確認應享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時,，應抵銷該未實現(xiàn)內部交易損益的影響,，同時調整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)長期股權投資的賬面價值。

當投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出資或是將資產出售給聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè),，同時有關資產由聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)持有時,，投資企業(yè)對于投出或出售資產產生的損益確認僅限于歸屬于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)其他投資者的部分。即在順流交易中,，投資企業(yè)投出資產或出售資產給其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)產生的損益中,，按照持股比例計算確定歸屬于本企業(yè)的部分不予確認,。

對與聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)之間的順流交易，在投資企業(yè)的個別財務報表中,，無論投資企業(yè)銷售給被投資企業(yè)的是何種資產,，其產生的未實現(xiàn)內部銷售利潤的抵銷均反映在投資收益中；但從合并財務報表的角度,，應消除具體報表項目（如營業(yè)收入,、營業(yè)成本、資產處置收益）的金額【點撥】,。

點撥：

對與聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)之間的順流交易業(yè)務,，合并報表中的調整分錄：

借：營業(yè)收入（內部銷售收入×內部結存比例×投資方持股比例）

　貸：營業(yè)成本（內部銷售成本×內部結存比例×投資方持股比例）

　　　投資收益

后續(xù)期間商品對外出售實現(xiàn)時，應對前期順流交易未實現(xiàn)損益確認有關收入并結轉成本,?；颍?/p>

借：資產處置收益（內部銷售產生的資產處置損益中未實現(xiàn)部分×投資方持股比例）

　貸：投資收益

后續(xù)期間未實現(xiàn)損益實現(xiàn)時，確認資產處置收益,。

應當說明的是：

投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的無論是順流交易還是逆流交易產生的未實現(xiàn)內部交易損失,，屬于所轉讓資產發(fā)生減值損失的，有關的未實現(xiàn)內部交易損失不應予以抵銷,。

投資方向聯(lián)營企業(yè)投出非貨幣性資產產生損益的處理,，應比照順流交易進行會計處理。

小結：

調整被投資單位凈利潤時,，應考慮投資時點被投資單位資產公允價值和賬面價值的差額及內部交易對當期損益的影響,，如下表所示（假定不考慮所得稅）：

點撥：

與固定資產（無形資產）相關的未實現(xiàn)內部交易損益的金額是通過在以后期間多計提折舊（攤銷）予以實現(xiàn)的,，所以在內部交易的以后期間該項資產的售價與賬面價值的差額對應的折舊（攤銷）的金額應調整增加后續(xù)期間的凈利潤。

3.被投資單位宣告分配現(xiàn)金股利或利潤的處理【點撥】

借：應收股利

　貸：長期股權投資—損益調整

借：銀行存款

　貸：應收股利

點撥：

被投資單位宣告分配現(xiàn)金股利,，其所有者權益減少,，投資方在確認“應收股利”的同時，應按持股比例相應減少“長期股權投資”,。

4.其他綜合收益的處理

被投資單位其他綜合收益發(fā)生變動的,，投資方應當按照歸屬于本企業(yè)的部分，相應調整長期股權投資的賬面價值,，同時增加或減少其他綜合收益,。

借：長期股權投資—其他綜合收益

　貸：其他綜合收益

或相反分錄。

5.被投資單位所有者權益其他變動的處理

被投資單位除凈損益,、其他綜合收益以及利潤分配以外的所有者權益的其他變動的因素,，主要包括被投資方接受其他股東的資本性投入,、被投資方發(fā)行可轉換公司債券中包含的權益成分、以權益結算的股份支付,、其他股東對被投資單位增資導致投資方持股比例發(fā)生變動等,。

投資方應按所持股權比例計算應享有的份額，調整長期股權投資的賬面價值,，同時計入資本公積（其他資本公積）,，并在備查簿中予以登記，投資方在后續(xù)部分處置股權投資但對剩余股權仍采用權益法核算時,，應按處置比例將這部分資本公積轉入當期投資收益；對剩余股權終止采用權益法核算時,，將這部分資本公積全部轉入當期投資收益,。

點撥：

處置部分股權后仍采用權益法核算，資本公積按處置比例結轉,，其他情況全部結轉,。

提示：

（2023年考題做法）若被投資方增資導致投資方持股比例下降但仍采用權益法核算，應調整長期股權投資和資本公積賬面價值的金額【點撥】=被投資方所有者權益增加額×剩余持股比例-增資前長期股權投資賬面價值/原持股比例×（原持股比例-增資后剩余持股比例）,，其中,，應沖減“長期股權投資—損益調整”“長期股權投資—其他綜合收益”“長期股權投資—其他權益變動”科目金額=增資前長期股權投資各明細科目的賬面余額/原持股比例×（原持股比例-增資后剩余持股比例），應調整“長期股權投資—投資成本”科目的金額=被投資方所有者權益增加額×剩余持股比例-增資前“長期股權投資—投資成本”科目賬面余額/原持股比例×（原持股比例-增資后剩余持股比例）,。

點撥：

將持股比例下降部分視同處置長期股權投資,。調整額=處置部分得到對價-處置部分賬面價值。

6.超額虧損的確認

投資企業(yè)確認應分擔被投資單位發(fā)生的凈虧損,，應當以長期股權投資的賬面價值【點撥】以及其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益減記至零為限,，投資企業(yè)負有承擔額外損失義務的除外。

其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益,，通常是指長期應收項目,。比如，投資企業(yè)對被投資單位的長期債權,，該債權沒有明確的清收計劃,、且在可預見的未來期間不準備收回的，實質上構成對被投資單位的凈投資,，但不包括投資企業(yè)與被投資單位之間因銷售商品,、提

供勞務等日常活動所產生的長期債權,。

點撥：

沖減長期股權投資的賬面價值,，通過“長期股權投資—損益調整”科目進行核算，并非沖減長期股權投資各明細科目,。

在確認了有關的投資損失以后,，被投資單位于以后期間凈資產增加的,，投資方應當按照以前確認或登記有關投資凈損失時的相反順序進行會計處理，即依次減記未確認投資凈損失金額,、恢復其他長期權益和恢復長期股權投資的賬面價值,，同時，投資方還應當重新復核預計負債的賬面價值,。

若備查簿中存在前期未確認的投資凈損失,，被投資單位于以后期間凈資產增加的，投資方應先按照其分享比例以及被投資單位凈資產變動項目,，分別確認相關投資損益,、其他綜合收益、資本公積以及長期股權投資賬面價值,；再按照當期應享有的被投資單位凈資產變動凈額與前期未確認的投資凈損失兩者孰低,，確認前期未確認的投資凈損失，尚未確認的投資凈損失繼續(xù)在備查簿中登記,。

在確認應分擔被投資單位發(fā)生的凈虧損時,，應按照以下順序進行調整：

7.股票股利的處理

被投資單位分派股票股利的，投資企業(yè)不作會計處理,，但應于除權日注明所增加的股數(shù),，以反映股份的變化情況。

（三）風險投資機構對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)投資的分類

風險投資機構,、共同基金以及類似主體可以根據(jù)長期股權投資準則,，將其持有的對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)投資在初始確認時，確認為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產,，以向財務報表使用者提供比權益法更有用的信息,。風險投資機構、共同基金以及類似主體可將其持有的聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)投資在初始確認時,，選擇以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產的處理,，僅是長期股權投資準則對于這種特定機構持有的聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)投資的特殊規(guī)定，不能指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產【點撥】,。

點撥：

風險投資機構,、共同基金以及類似主體的股權投資通過“交易性金融資產”科目核算，不能通過“其他權益工具投資”科目核算,。

（四）因被動稀釋導致持股比例下降時,，“內含商譽”的結轉

權益法下，因其他投資方對被投資單位增資而導致投資方的持股比例被稀釋,，且稀釋后投資方仍對被投資單位采用權益法核算的情況下,，投資方在調整相關長期股權投資的賬面價值時，面臨是否應當按比例結轉初始投資時形成的“內含商譽”問題,。

其中,，“內含商譽”是指長期股權投資的初始投資成本大于投資時享有的被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的差額,。投資方因股權比例被動稀釋而 “間接”處置長期股權投資的情況下，相關“內含商譽”的結轉應當比照投資方直接處置長期股權投資處理,，即應當按比例結轉初始投資時形成的“內含商譽”,，并將相關股權稀釋影響計入資本公積（其他資本公積）。

采用權益法核算的長期股權投資,，若因股權被動稀釋而使得投資方產生損失,，投資方首先應將產生股權稀釋損失作為股權投資發(fā)生減值的跡象之一，對該筆股權投資進行減值測試,。投資方對該筆股權投資進行減值測試后,，若發(fā)生減值，應先對該筆股權投資確認減值損失并調減長期股權投資賬面價值,，再計算股權稀釋產生的影響并進行相應會計處理,。

投資方進行減值測試并確認減值損失（如有）后，應當將相關股權稀釋損失計入資本公積（其他資本公積）借方,，當資本公積貸方余額不夠沖減時，仍應繼續(xù)計入資本公積（其他資本公積）借方,。

（五）長期股權投資的減值

與可收回金額比較,，發(fā)生減值時，借記“資產減值損失”科目,，貸記“長期股權投資減值準備”科目,。長期股權投資減值準備一經(jīng)計提，持有期間不允許轉回,。

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