注冊會計師考試會計科目的學(xué)習(xí)步入第十九章,，第十九章在考試中主要以主觀題的形式進行考核,，經(jīng)常與固定資產(chǎn),、無形資產(chǎn),、投資性房地產(chǎn),、金融資產(chǎn)和收入等章節(jié)結(jié)合出題,。本章試題分?jǐn)?shù)較高,，屬于非常重要章節(jié),，各位考生快隨東奧一起備考吧,！

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【知 識 點】資產(chǎn),、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)

【所屬章節(jié)】

第十九章：所得稅

第二節(jié)：資產(chǎn),、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)

資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)

提示：

（1）《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)范資產(chǎn),、負(fù)債賬面價值,，《企業(yè)所得稅法》規(guī)范資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ),；

（2）資產(chǎn)的賬面價值是按會計準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)負(fù)債表日以后作為費用列支的金額,，資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是按稅法規(guī)定資產(chǎn)負(fù)債表日以后作為費用列支的金額。

所得稅會計核算的關(guān)鍵在于確定資產(chǎn),、負(fù)債的計稅基礎(chǔ),。資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)的確定,，與稅收法規(guī)的規(guī)定密切關(guān)聯(lián),。企業(yè)在取得資產(chǎn)、負(fù)債時,，應(yīng)當(dāng)確定其計稅基礎(chǔ),。

一、資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)

資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ),，指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值的過程中,，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法可以自應(yīng)稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額。

資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=未來可稅前列支的金額

某一資產(chǎn)負(fù)債表日的計稅基礎(chǔ)=成本-以前期間已稅前列支的金額

（一）固定資產(chǎn)

賬面價值=實際成本-會計累計折舊-固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

計稅基礎(chǔ)=實際成本-稅法累計折舊

（二）無形資產(chǎn)

1.對于內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn),，企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定有關(guān)研究開發(fā)支出區(qū)分為兩個階段,，研究階段的支出應(yīng)當(dāng)費用化計入當(dāng)期損益，而開發(fā)階段符合資本化條件的支出應(yīng)當(dāng)資本化作為無形資產(chǎn)的成本,；按規(guī)定,，制造業(yè)企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的,，在按規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上,，再按照實際發(fā)生額的100%在稅前加計扣除；形成無形資產(chǎn)的,，按照無形資產(chǎn)成本的200%在稅前攤銷,。

另外，會計準(zhǔn)則中規(guī)定有例外條款,，即若該無形資產(chǎn)的確認(rèn)不是產(chǎn)生于企業(yè)合并交易,、同時在確認(rèn)時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，則不確認(rèn)該暫時性差異的所得稅影響,。該種情況下,，無形資產(chǎn)在初始確認(rèn)時，對于會計與稅收規(guī)定之間存在的暫時性差異不予確認(rèn),，持續(xù)持有過程中,，在初始未予確認(rèn)暫時性差異的所得稅影響范圍內(nèi)的攤銷額等的差異不予確認(rèn),。

提示：

如果會計攤銷方法、攤銷年限和凈殘值均符合稅法規(guī)定,，那么每期納稅調(diào)減的金額均為會計計入費用金額（研究階段的支出,、開發(fā)階段不符合資本化條件的支出及形成無形資產(chǎn)后的攤銷額）的100%，形成無形資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=賬面價值×200%,。

提示：

會計利潤中已經(jīng)包含了無形資產(chǎn)攤銷計入當(dāng)期費用的金額,，所以在計算應(yīng)納稅所得額時，不用再將攤銷額從會計利潤中調(diào)減,，而是直接調(diào)減加計扣除的部分即可,。

2.無形資產(chǎn)在后續(xù)計量時，會計與稅法的差異主要產(chǎn)生于對無形資產(chǎn)是否需要攤銷,、無形資產(chǎn)攤銷方法,、攤銷年限、預(yù)計凈殘值的不同以及無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提,。

（1）對于使用壽命有限的無形資產(chǎn)：

賬面價值=實際成本-會計累計攤銷-無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

計稅基礎(chǔ)=實際成本-稅法累計攤銷

（2）對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)：

賬面價值=實際成本-無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

計稅基礎(chǔ)=實際成本-稅法累計攤銷

（三）以公允價值計量的金融資產(chǎn)

1.以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

賬面價值：期末按公允價值計量,，公允價值變動計入當(dāng)期損益（公允價值變動損益）

計稅基礎(chǔ)：取得時的成本

提示：

股權(quán)投資（交易性金融資產(chǎn),、其他權(quán)益工具投資和長期股權(quán)投資）的計稅基礎(chǔ)為取得時成本,。

2.以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（股權(quán)投資）

賬面價值：期末按公允價值計量，公允價值變動計入其他綜合收益

計稅基礎(chǔ)：取得時的成本

（四）其他資產(chǎn)

因企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定與稅收法規(guī)規(guī)定不同,，企業(yè)持有的其他資產(chǎn),，可能造成其賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間存在差異。

1.采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)

賬面價值：期末按公允價值計量

計稅基礎(chǔ)：以歷史成本為基礎(chǔ)確定（與固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)類似）

2.將債券（通常為國債）作為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)

賬面價值：期末攤余成本=期初攤余成本+本期計提利息（期初攤余成本×實際利率）-本期收回本金和利息-本期計提的減值準(zhǔn)備

提示：

若債券投資上期末已發(fā)生減值,，本期計提利息=期初攤余成本×實際利率

計稅基礎(chǔ)：在不計提減值情況下與賬面價值相等

3.其他各種資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

二,、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)

負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價值減去未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額,。

對于預(yù)收收入,，所產(chǎn)生負(fù)債的計稅基礎(chǔ)是其賬面價值減去未來期間非應(yīng)稅收入的金額。用公式表示為：

負(fù)債的計稅基礎(chǔ)=賬面價值-未來期間按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額（或未來期間非應(yīng)稅收入的金額）

負(fù)債的確認(rèn)與償還一般不會影響企業(yè)的損益,，也不會影響其應(yīng)納稅所得額,，未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為0，計稅基礎(chǔ)即為賬面價值,。例如,，企業(yè)的短期借款、應(yīng)付賬款等,。

但是某些情況下,，負(fù)債的確認(rèn)可能會影響企業(yè)的損益，進而影響不同期間的應(yīng)納稅所得額,，使得其計稅基礎(chǔ)與賬面價值之間產(chǎn)生差額,，如按照會計規(guī)定確認(rèn)的某些預(yù)計負(fù)債,。

負(fù)債的計稅基礎(chǔ)=賬面價值-未來期間按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額

提示：

（1）如果一項負(fù)債的確認(rèn)和終止確認(rèn)均不影響損益，那么該負(fù)債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)相等,。如短期借款,、應(yīng)付賬款等；

（2）如果一項負(fù)債會計確認(rèn)時產(chǎn)生費用,，而稅法不能計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額,，但終止確認(rèn)時稅法允許計入應(yīng)納稅所得額，即負(fù)債確認(rèn)時納稅調(diào)增,，但終止確認(rèn)時納稅調(diào)減,，從負(fù)債產(chǎn)生到終止，納稅調(diào)整金額合計為0,，所以從稅法角度沒有負(fù)債,，即負(fù)債的計稅基礎(chǔ)為0。如預(yù)提產(chǎn)品質(zhì)量保證費用等,；

（3）如果一項負(fù)債會計確認(rèn)時產(chǎn)生費用,，而稅法不能計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，終止確認(rèn)時稅法也不允許計入應(yīng)納稅所得額,，即負(fù)債確認(rèn)時納稅調(diào)增,，但終止確認(rèn)時不能納稅調(diào)減，從負(fù)債產(chǎn)生到終止,，總體需要納稅調(diào)增,，所以從稅法角度有負(fù)債，即負(fù)債的計稅基礎(chǔ)與賬面價值相等,。如各項稅收滯納金確認(rèn)的其他應(yīng)付款等,。

（一）企業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債

按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項》的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)將預(yù)計提供售后服務(wù)發(fā)生的支出滿足有關(guān)確認(rèn)條件時,，在銷售當(dāng)期確認(rèn)為費用,，同時確認(rèn)預(yù)計負(fù)債。但稅法規(guī)定,，銷售產(chǎn)品有關(guān)的支出可于實際發(fā)生時稅前扣除,。由于該類事項產(chǎn)生的預(yù)計負(fù)債在期末的計稅基礎(chǔ)為其賬面價值與未來期間可稅前扣除的金額之間的差額，因此其計稅基礎(chǔ)為0,。

因其他事項確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債,，應(yīng)按照稅法規(guī)定的計稅原則確定其計稅基礎(chǔ)。某些情況下,，因有些事項確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債,，如果稅法規(guī)定無論是否實際發(fā)生均不允許稅前扣除，即未來期間按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為0,，其賬面價值與計稅基礎(chǔ)相同,。

（二）合同負(fù)債

1.合同負(fù)債計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額（如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)）,，計稅基礎(chǔ)為0。

2.合同負(fù)債未計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額,，計稅基礎(chǔ)與賬面價值相等,。

（三）應(yīng)付職工薪酬

會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)給予的各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出均應(yīng)作為企業(yè)的成本費用,，在未支付之前確認(rèn)為負(fù)債,。稅法中對于合理的職工薪酬基本允許稅前扣除，但稅法中如果規(guī)定了稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的,，按照會計準(zhǔn)則規(guī)定計入成本費用的金額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)部分,，應(yīng)進行納稅調(diào)整。因超過部分在發(fā)生當(dāng)期不允許稅前扣除,，在以后期間也不允許稅前扣除,，即該部分差額對未來期間計稅不產(chǎn)生影響，所產(chǎn)生應(yīng)付職工薪酬的賬面價值等于計稅基礎(chǔ),。

（四）遞延收益

1.對于確認(rèn)為遞延收益的政府補助,，如果按稅法規(guī)定，該政府補助為免稅收入,，則并不構(gòu)成收到當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額,，未來期間會計上確認(rèn)為收益時，也同樣不作為應(yīng)納稅所得額,，因此,，不會產(chǎn)生遞延所得稅影響,。

2.對于確認(rèn)為遞延收益的政府補助,，如果按稅法規(guī)定，應(yīng)作為收到當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額計繳企業(yè)所得稅,，則該遞延收益的計稅基礎(chǔ)為0,。資產(chǎn)負(fù)債表日，該遞延收益的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)0之間將產(chǎn)生可抵扣暫時性差異,。如期末遞延收益賬面價值為100萬元,，則產(chǎn)生100萬元的可抵扣暫時性差異。

（五）其他負(fù)債

其他負(fù)債如企業(yè)應(yīng)交的罰款和滯納金等,，在尚未支付之前按照會計規(guī)定確認(rèn)為費用,，同時作為負(fù)債反映。稅法規(guī)定,，行政性的罰款和滯納金不得稅前扣除,，其計稅基礎(chǔ)為賬面價值減去未來期間計稅時可予稅前扣除的金額0之間的差額，即計稅基礎(chǔ)等于賬面價值,。

三,、特殊交易或事項中產(chǎn)生的資產(chǎn),、負(fù)債計稅基礎(chǔ)的確定

除企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營活動過程中取得的資產(chǎn)和負(fù)債以外，對于某些特殊交易中產(chǎn)生的資產(chǎn),、負(fù)債,，其計稅基礎(chǔ)的確定應(yīng)遵從稅法規(guī)定，如企業(yè)合并過程中取得資產(chǎn),、負(fù)債計稅基礎(chǔ)的確定,。

由于會計與稅法法規(guī)對企業(yè)合并的劃分標(biāo)準(zhǔn)不同，處理原則不同,，某些情況下,，會造成企業(yè)合并中取得的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)的差異,。

提示：

2013年上市公司年報會計監(jiān)管報告關(guān)于“企業(yè)合并中遞延所得稅的確認(rèn)”

企業(yè)合并中,，購買方按照會計準(zhǔn)則規(guī)定的原則確認(rèn)和計量合并中取得的被購買方的資產(chǎn)、負(fù)債,，在購買方財務(wù)報表中的價值可能與其計稅基礎(chǔ)之間存在差異,，從而帶來遞延所得稅的確認(rèn)問題。

常見的情形：

①以控股合并方式完成的非同一控制下企業(yè)合并中,，購買方取得的被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)在購買方的合并報表中按照購買日的公允價值確認(rèn)和計量,，但這些資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)未發(fā)生變化。由于通常情況下資產(chǎn)的公允價值大于其計稅基礎(chǔ),，上述差異大多為應(yīng)納稅暫時性差異,，應(yīng)按照會計準(zhǔn)則的規(guī)定確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。

②以吸收合并方式進行的同一控制下企業(yè)合并,，在合并不滿足稅法規(guī)定的免稅條件時,，合并方取得的被合并方資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)應(yīng)調(diào)整為該資產(chǎn)的公允價值，與會計上按照同一控制下企業(yè)合并原則確認(rèn)的賬面價值之間存在差異,。由于通常情況下資產(chǎn)的賬面價值小于按照公允價值確定的新的計稅基礎(chǔ),，上述差異為可抵扣暫時性差異，應(yīng)按照會計準(zhǔn)則的規(guī)定確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn),。

關(guān)于與企業(yè)合并相關(guān),，因合并中取得可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的暫時性差異的所得稅影響,，在控股合并的情況下,，應(yīng)于合并財務(wù)報表中確認(rèn)。購買方或合并方的個別財務(wù)報表中產(chǎn)生的會計與稅收的差異可能源于相關(guān)長期股權(quán)投資的入賬價值與計稅基礎(chǔ)之間,，一般在長期股權(quán)投資初始確認(rèn)時,，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅影響。

提示：

控股合并方式下，被購買方的法人資格沒有消失,，無論是應(yīng)稅合并,，還是特殊的稅務(wù)處理（免稅合并），在合并報表層面均不會改變被購買方資產(chǎn),、負(fù)債的計稅基礎(chǔ),。

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以上為注會會計“資產(chǎn),、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)”相關(guān)知識講解,。2023年注會考試時間是8月25日-27日，邁入第十九章的學(xué)習(xí),，每章都是新開始,，全神貫注才能提高學(xué)習(xí)效率哦！

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