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【內(nèi)容導航】

長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置

【所屬章節(jié)】

第七章　長期股權(quán)投資與合營安排——第四節(jié)　長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置

【知識點】長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換

一,、長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換

（一）成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法

1.個別財務報表

關(guān)鍵點：剩余持股比例部分應視同取得投資時點即采用權(quán)益法核算，即對剩余持股比例投資追溯調(diào)整,，將其調(diào)整到權(quán)益法核算的結(jié)果,。

（1）處置部分

借：銀行存款

貸：長期股權(quán)投資

投資收益（差額）

（2）剩余部分追溯調(diào)整

①投資時點商譽的追溯

剩余的長期股權(quán)投資初始投資成本大于按照剩余持股比例計算原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，屬于投資作價中體現(xiàn)的商譽部分,，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值,；屬于初始投資成本小于原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，在調(diào)整長期股權(quán)投資成本的同時,，應調(diào)整留存收益,。

【提示】調(diào)整留存收益和投資收益時，應自被投資方實現(xiàn)的凈損益中扣除已發(fā)放或已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤,。

長期股權(quán)投資自成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法后，未來期間應當按照準則規(guī)定計算確認應享有被投資單位實現(xiàn)的凈損益,、其他綜合收益及所有者權(quán)益其他變動的份額,。

2.合并財務報表

母公司因處置部分股權(quán)投資或其他原因喪失了對原有子公司控制的，在合并財務報表中,，對于剩余股權(quán),，應當按照喪失控制權(quán)日的公允價值進行重新計量。處置股權(quán)取得的對價和剩余股權(quán)公允價值之和,，減去按原持股比例計算應享有原有子公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額與商譽之和的差額,，計入喪失控制權(quán)當期的投資收益。

與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益,，應當采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負債相同的基礎(chǔ)進行會計處理。企業(yè)應當在附注中披露處置后的剩余股權(quán)在喪失控制權(quán)日的公允價值,、按照公允價值重新計量產(chǎn)生的相關(guān)利得或損失的金額,。

【提示】被投資單位重新計量設(shè)定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)變動而產(chǎn)生的其他綜合收益以及被投資單位以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（權(quán)益工具）產(chǎn)生的其他綜合收益，終止確認相關(guān)資產(chǎn),、負債時,，其他綜合收益在所有者權(quán)益內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)，不轉(zhuǎn)入損益,，因此，投資方按權(quán)益法核算確認的其他綜合收益也不轉(zhuǎn)入損益,。

（1）喪失控制權(quán)日合并財務報表中的投資收益

合并財務報表中確認的投資收益=處置股權(quán)取得的對價與剩余股權(quán)公允價值之和-按原持股比例計算應享有原有子公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額-按原持股比例計算的商譽+與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益（可轉(zhuǎn)損益的部分）,、其他權(quán)益變動

（2）喪失控制權(quán)日合并財務報表中的調(diào)整分錄

①將剩余股權(quán)投資由個別財務報表中的賬面價值在合并財務報表中調(diào)整到喪失控制權(quán)日的公允價值，其調(diào)整分錄為：借記“長期股權(quán)投資”科目,，貸記“投資收益”科目,，或作相反分錄。

②對個別財務報表中確認的投資收益的歸屬期間進行調(diào)整,，其調(diào)整分錄為：借記“投資收益”科目，貸記“盈余公積”,、“未分配利潤”,、“其他綜合收益”、“資本公積——其他資本公積”科目,，或作相反分錄,。

③將與原投資有關(guān)的其他綜合收益（可轉(zhuǎn)損益的部分）、其他所有者權(quán)益變動轉(zhuǎn)入投資收益,，其調(diào)整分錄為：借記“其他綜合收益”科目,、“資本公積—其他資本公積”科目，貸記“投資收益”科目,，或作相反分錄,。若與原投資相關(guān)的其他綜合收益（可轉(zhuǎn)留存收益的部分），其調(diào)整分錄為：借記“其他綜合收益”科目,，貸記“盈余公積”,、“利潤分配——未分配利潤”科目，或作相反分錄,。

（二）公允價值計量或權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法（非同一控制）

1.個別報表

（1）原投資采用權(quán)益法核算

追加投資日長期股權(quán)投資初始投資成本=原投資賬面價值+新增投資成本

（2）原投資按公允價值計量

追加投資日長期股權(quán)投資初始投資成本=原投資公允價值+新增投資成本

對于原作為金融資產(chǎn),，轉(zhuǎn)換為采用成本法核算的對子公司投資的，如有關(guān)金融資產(chǎn)分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn),，應當按照轉(zhuǎn)換時的公允價值確認為長期股權(quán)投資,；如非交易性權(quán)益工具投資分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，應按照轉(zhuǎn)換時的公允價值確認長期股權(quán)投資,，原確認計入其他綜合收益的累計公允價值變動應結(jié)轉(zhuǎn)計入留存收益,，不得計入當期損益。

2.合并報表

參見企業(yè)合并章節(jié)通過多次交易分步實現(xiàn)非同一控制下的企業(yè)合并的相關(guān)處理,。

（三）公允價值計量轉(zhuǎn)換為權(quán)益法核算

追加投資日長期股權(quán)投資初始投資成本=轉(zhuǎn)換日原投資公允價值+新增投資的成本

1.原投資為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)追加投資日,，原投資公允價值與賬面價值的差額計入投資收益

2.原投資為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)的非交易性權(quán)益工具投資追加投資日，原投資公允價值與賬面價值的差額計入留存收益,，且原投資因公允價值變動形成的其他綜合收益應轉(zhuǎn)入留存收益,。

在此基礎(chǔ)上，比較初始投資成本與獲得被投資單位共同控制或重大影響時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額，前者大于后者的,，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值,；前者小于后者的，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值,，并計人當期營業(yè)外收入,。

（四）權(quán)益法轉(zhuǎn)公允價值計量的金融資產(chǎn)

投資企業(yè)原持有的對被投資單位的股權(quán)對其具有共同控制或重大影響，因部分處置等原因?qū)е鲁止杀壤陆?，不能再對被投資單位實施共同控制或重大影響的,，應于失去共同控制或重大影響時，改按金融工具確認和計量準則的規(guī)定對剩余股權(quán)進行會計處理,。即,，對剩余股權(quán)在改按公允價值計量時，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益,。同時,，原權(quán)益法核算的相關(guān)其他綜合收益應當在終止采用權(quán)益法核算時，采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負債相同的基礎(chǔ)進行會計處理,，因被投資方除凈損益,、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動而確認的所有者權(quán)益，應當在終止采用權(quán)益法核算時全部轉(zhuǎn)入當期損益,。

1.處置部分

借：銀行存款

貸：長期股權(quán)投資

投資收益

2.將原權(quán)益法核算時確認的全部其他綜合收益轉(zhuǎn)入投資收益或留存收益

借：其他綜合收益

貸：投資收益（可轉(zhuǎn)損益部分）

盈余公積（不可轉(zhuǎn)損益部分）

利潤分配——未分配利潤（不可轉(zhuǎn)損益部分）

或作相反分錄,。

3.原權(quán)益法核算時確認的全部“資本公積——其他資本公積”轉(zhuǎn)入投資收益

借：資本公積——其他資本公積

貸：投資收益

或作相反分錄。

4.剩余股權(quán)投資轉(zhuǎn)為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)的非交易性權(quán)益工具投資

借：交易性金融資產(chǎn)或其他權(quán)益工具投資（剩余投資轉(zhuǎn)換日公允價值）

貸：長期股權(quán)投資（剩余投資賬面價值）

投資收益（差額,，可能在借方）

（五）成本法轉(zhuǎn)公允價值計量的金融資產(chǎn)

1.確認有關(guān)股權(quán)投資的處置損益

借：銀行存款

貸：長期股權(quán)投資（出售部分賬面價值）

投資收益

2.剩余股權(quán)投資轉(zhuǎn)為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資

借：交易性金融資產(chǎn)或其他權(quán)益工具投資（剩余投資轉(zhuǎn)換日公允價值）

貸：長期股權(quán)投資（剩余投資賬面價值）

投資收益（差額,，可能在借方）

二、長期股權(quán)投資的處置

出售所得價款與處置長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額,，應確認為處置損益,。

投資方部分處置權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資,，若剩余股權(quán)仍采用權(quán)益法核算的，原權(quán)益法核算的相關(guān)其他綜合收益應當采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負債相同的基礎(chǔ)處理,，并按比例結(jié)轉(zhuǎn),，因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動而確認的資本公積—其他資本公積,，應按處置比例轉(zhuǎn)入當期投資收益;若剩余股權(quán)終止采用權(quán)益法核算,，即作為公允價值計量的金融資產(chǎn)核算,，原權(quán)益法核算的相關(guān)其他綜合收益應當采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負債相同的基礎(chǔ)處理并全部結(jié)轉(zhuǎn)，因被投資方除凈損益,、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動而確認的資本公積—其他資本公積,，應當全部轉(zhuǎn)入當期投資收益。

企業(yè)通過多次交易分步處置對子公司股權(quán)投資直至喪失控制權(quán),，如果上述交易屬于一攬子交易的,，應當將各項交易作為一項處置子公司股權(quán)投資并喪失控制權(quán)的交易進行會計處理;但是，在喪失控制權(quán)之前每一次處置價款與所處置的股權(quán)對應得長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額,，在個別財務報表中,，應當先確認為其他綜合收益，到喪失控制權(quán)時再一并轉(zhuǎn)入喪失控制權(quán)的當期損益,。

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注：以上注會考試知識點選自張志鳳老師《會計》授課講義

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