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【內(nèi)容導(dǎo)航】

長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置

【所屬章節(jié)】

第七章　長期股權(quán)投資與合營安排——第四節(jié)　長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置

【知識點(diǎn)】長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換

一,、長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換

（一）成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法

1.個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表

關(guān)鍵點(diǎn)：剩余持股比例部分應(yīng)視同取得投資時(shí)點(diǎn)即采用權(quán)益法核算,，即對剩余持股比例投資追溯調(diào)整,，將其調(diào)整到權(quán)益法核算的結(jié)果,。

（1）處置部分

借：銀行存款

貸：長期股權(quán)投資

投資收益（差額）

（2）剩余部分追溯調(diào)整

①投資時(shí)點(diǎn)商譽(yù)的追溯

剩余的長期股權(quán)投資初始投資成本大于按照剩余持股比例計(jì)算原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的,，屬于投資作價(jià)中體現(xiàn)的商譽(yù)部分，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值,；屬于初始投資成本小于原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的,，在調(diào)整長期股權(quán)投資成本的同時(shí)，應(yīng)調(diào)整留存收益,。

【提示】調(diào)整留存收益和投資收益時(shí),，應(yīng)自被投資方實(shí)現(xiàn)的凈損益中扣除已發(fā)放或已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤。

長期股權(quán)投資自成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法后,，未來期間應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)算確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益,、其他綜合收益及所有者權(quán)益其他變動的份額。

2.合并財(cái)務(wù)報(bào)表

母公司因處置部分股權(quán)投資或其他原因喪失了對原有子公司控制的,，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中,，對于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量,。處置股權(quán)取得的對價(jià)和剩余股權(quán)公允價(jià)值之和,，減去按原持股比例計(jì)算應(yīng)享有原有子公司自購買日開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)份額與商譽(yù)之和的差額，計(jì)入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益,。

與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益,，應(yīng)當(dāng)采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會計(jì)處理。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露處置后的剩余股權(quán)在喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值,、按照公允價(jià)值重新計(jì)量產(chǎn)生的相關(guān)利得或損失的金額,。

【提示】被投資單位重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)變動而產(chǎn)生的其他綜合收益以及被投資單位以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（權(quán)益工具）產(chǎn)生的其他綜合收益，終止確認(rèn)相關(guān)資產(chǎn),、負(fù)債時(shí),，其他綜合收益在所有者權(quán)益內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)，不轉(zhuǎn)入損益,，因此,，投資方按權(quán)益法核算確認(rèn)的其他綜合收益也不轉(zhuǎn)入損益。

（1）喪失控制權(quán)日合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的投資收益

合并財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的投資收益=處置股權(quán)取得的對價(jià)與剩余股權(quán)公允價(jià)值之和-按原持股比例計(jì)算應(yīng)享有原有子公司自購買日開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)份額-按原持股比例計(jì)算的商譽(yù)+與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益（可轉(zhuǎn)損益的部分）,、其他權(quán)益變動

（2）喪失控制權(quán)日合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的調(diào)整分錄

①將剩余股權(quán)投資由個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中調(diào)整到喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值,，其調(diào)整分錄為：借記“長期股權(quán)投資”科目，貸記“投資收益”科目,，或作相反分錄,。

②對個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的投資收益的歸屬期間進(jìn)行調(diào)整,，其調(diào)整分錄為：借記“投資收益”科目，貸記“盈余公積”,、“未分配利潤”,、“其他綜合收益”、“資本公積——其他資本公積”科目,，或作相反分錄,。

③將與原投資有關(guān)的其他綜合收益（可轉(zhuǎn)損益的部分）、其他所有者權(quán)益變動轉(zhuǎn)入投資收益,，其調(diào)整分錄為：借記“其他綜合收益”科目,、“資本公積—其他資本公積”科目，貸記“投資收益”科目,，或作相反分錄,。若與原投資相關(guān)的其他綜合收益（可轉(zhuǎn)留存收益的部分），其調(diào)整分錄為：借記“其他綜合收益”科目,，貸記“盈余公積”,、“利潤分配——未分配利潤”科目，或作相反分錄,。

（二）公允價(jià)值計(jì)量或權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法（非同一控制）

1.個(gè)別報(bào)表

（1）原投資采用權(quán)益法核算

追加投資日長期股權(quán)投資初始投資成本=原投資賬面價(jià)值+新增投資成本

（2）原投資按公允價(jià)值計(jì)量

追加投資日長期股權(quán)投資初始投資成本=原投資公允價(jià)值+新增投資成本

對于原作為金融資產(chǎn),，轉(zhuǎn)換為采用成本法核算的對子公司投資的，如有關(guān)金融資產(chǎn)分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn),，應(yīng)當(dāng)按照轉(zhuǎn)換時(shí)的公允價(jià)值確認(rèn)為長期股權(quán)投資,；如非交易性權(quán)益工具投資分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，應(yīng)按照轉(zhuǎn)換時(shí)的公允價(jià)值確認(rèn)長期股權(quán)投資,，原確認(rèn)計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)公允價(jià)值變動應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入留存收益,，不得計(jì)入當(dāng)期損益。

2.合并報(bào)表

參見企業(yè)合并章節(jié)通過多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下的企業(yè)合并的相關(guān)處理,。

（三）公允價(jià)值計(jì)量轉(zhuǎn)換為權(quán)益法核算

追加投資日長期股權(quán)投資初始投資成本=轉(zhuǎn)換日原投資公允價(jià)值+新增投資的成本

1.原投資為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)追加投資日,，原投資公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資收益

2.原投資為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)的非交易性權(quán)益工具投資追加投資日，原投資公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入留存收益,，且原投資因公允價(jià)值變動形成的其他綜合收益應(yīng)轉(zhuǎn)入留存收益,。

在此基礎(chǔ)上，比較初始投資成本與獲得被投資單位共同控制或重大影響時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額,，前者大于后者的,，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；前者小于后者的,，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值,，并計(jì)人當(dāng)期營業(yè)外收入。

（四）權(quán)益法轉(zhuǎn)公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)

投資企業(yè)原持有的對被投資單位的股權(quán)對其具有共同控制或重大影響,，因部分處置等原因?qū)е鲁止杀壤陆?，不能再對被投資單位實(shí)施共同控制或重大影響的，應(yīng)于失去共同控制或重大影響時(shí),，改按金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則的規(guī)定對剩余股權(quán)進(jìn)行會計(jì)處理,。即，對剩余股權(quán)在改按公允價(jià)值計(jì)量時(shí),，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益,。同時(shí)，原權(quán)益法核算的相關(guān)其他綜合收益應(yīng)當(dāng)在終止采用權(quán)益法核算時(shí),，采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會計(jì)處理,，因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動而確認(rèn)的所有者權(quán)益,，應(yīng)當(dāng)在終止采用權(quán)益法核算時(shí)全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益,。

1.處置部分

借：銀行存款

貸：長期股權(quán)投資

投資收益

2.將原權(quán)益法核算時(shí)確認(rèn)的全部其他綜合收益轉(zhuǎn)入投資收益或留存收益

借：其他綜合收益

貸：投資收益（可轉(zhuǎn)損益部分）

盈余公積（不可轉(zhuǎn)損益部分）

利潤分配——未分配利潤（不可轉(zhuǎn)損益部分）

或作相反分錄。

3.原權(quán)益法核算時(shí)確認(rèn)的全部“資本公積——其他資本公積”轉(zhuǎn)入投資收益

借：資本公積——其他資本公積

貸：投資收益

或作相反分錄,。

4.剩余股權(quán)投資轉(zhuǎn)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)的非交易性權(quán)益工具投資

借：交易性金融資產(chǎn)或其他權(quán)益工具投資（剩余投資轉(zhuǎn)換日公允價(jià)值）

貸：長期股權(quán)投資（剩余投資賬面價(jià)值）

投資收益（差額,，可能在借方）

（五）成本法轉(zhuǎn)公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)

1.確認(rèn)有關(guān)股權(quán)投資的處置損益

借：銀行存款

貸：長期股權(quán)投資（出售部分賬面價(jià)值）

投資收益

2.剩余股權(quán)投資轉(zhuǎn)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資

借：交易性金融資產(chǎn)或其他權(quán)益工具投資（剩余投資轉(zhuǎn)換日公允價(jià)值）

貸：長期股權(quán)投資（剩余投資賬面價(jià)值）

投資收益（差額，可能在借方）

二,、長期股權(quán)投資的處置

出售所得價(jià)款與處置長期股權(quán)投資賬面價(jià)值之間的差額,，應(yīng)確認(rèn)為處置損益。

投資方部分處置權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，若剩余股權(quán)仍采用權(quán)益法核算的,，原權(quán)益法核算的相關(guān)其他綜合收益應(yīng)當(dāng)采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)處理,，并按比例結(jié)轉(zhuǎn)，因被投資方除凈損益,、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動而確認(rèn)的資本公積—其他資本公積,，應(yīng)按處置比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益;若剩余股權(quán)終止采用權(quán)益法核算，即作為公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)核算,，原權(quán)益法核算的相關(guān)其他綜合收益應(yīng)當(dāng)采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)處理并全部結(jié)轉(zhuǎn),，因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動而確認(rèn)的資本公積—其他資本公積,，應(yīng)當(dāng)全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益,。

企業(yè)通過多次交易分步處置對子公司股權(quán)投資直至喪失控制權(quán)，如果上述交易屬于一攬子交易的,，應(yīng)當(dāng)將各項(xiàng)交易作為一項(xiàng)處置子公司股權(quán)投資并喪失控制權(quán)的交易進(jìn)行會計(jì)處理;但是,，在喪失控制權(quán)之前每一次處置價(jià)款與所處置的股權(quán)對應(yīng)得長期股權(quán)投資賬面價(jià)值之間的差額,，在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)先確認(rèn)為其他綜合收益,，到喪失控制權(quán)時(shí)再一并轉(zhuǎn)入喪失控制權(quán)的當(dāng)期損益,。

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注：以上注會考試知識點(diǎn)選自張志鳳老師《會計(jì)》授課講義

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