有了堅持不一定成功,，但沒有堅持就注定失敗。對于成功,，堅持的塑造必不可少,！2019年注冊會計師考試即將來臨，希望考生保持一顆平常心,，珍惜時間,，堅持學(xué)習(xí)。

每日一考點：母公司因處置部分股權(quán)投資或其他原因喪失了對原有子公司控制權(quán)的會計處理

一、一次交易處置子公司

1.個別財務(wù)報表(成本法改為權(quán)益法或公允價值計量)

對于處置的長期股權(quán)投資,，應(yīng)相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)與所售股權(quán)相對應(yīng)的長期股權(quán)投資的賬面價值,，出售所得價款與處置長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額，應(yīng)確認為處置損益(即投資收益);同時,，對于剩余股權(quán)應(yīng)當(dāng)按其賬面價值或公允價值分別確認為長期股權(quán)投資或金融資產(chǎn),，處置后的剩余股權(quán)能夠?qū)υ凶庸緦嵤┕餐刂苹蛑卮笥绊懙模从嘘P(guān)成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的相關(guān)規(guī)定進行會計處理,。參見本書第七章的相關(guān)內(nèi)容,。

2.合并財務(wù)報表

(1)終止確認長期股權(quán)投資、商譽等的賬面價值,，并終止確認少數(shù)股東權(quán)益(包括屬于少數(shù)股東的其他綜合收益)的賬面價值,。

(2)按照喪失控制權(quán)日的公允價值進行重新計量剩余股權(quán)，按剩余股權(quán)對被投資方的影響程度,，將剩余股權(quán)作為長期股權(quán)投資或金融工具進行核算,。

(3)處置股權(quán)取得的對價與剩余股權(quán)的公允價值之和，減去按原持股比例計算應(yīng)享有原有子公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)賬面價值份額與商譽之和,，形成的差額計入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益,。

(4)與原有子公司的股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)等相同的原則進行處理;與原有子公司的股權(quán)投資相關(guān)的其他所有者權(quán)益變動，應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益,。

在合并財務(wù)報表中作如下調(diào)整：

①對剩余股權(quán)按喪失控制權(quán)日的公允價值重新計量的調(diào)整

借：長期股權(quán)投資

    貸：長期股權(quán)投資

          投資收益(差額,，或借方)

【提示】在個別財務(wù)報表中，成本法改為公允價值計量的,，在合并財務(wù)報表中不需要調(diào)整,。

②對個別財務(wù)報表中的部分處置收益的歸屬期間進行調(diào)整

借：投資收益

    貸：盈余公積

          未分配利潤——年初

          其他綜合收益

或作相反分錄。

【提示】個別財務(wù)報表中對于處置時點計入當(dāng)期投資收益,，而合并財務(wù)報表按照權(quán)益法核算,，在被投資方每年實現(xiàn)凈利潤時確認投資收益，就需要把屬于以前年度的投資收益調(diào)整為留存收益等,。

③其他綜合收益(可轉(zhuǎn)損益部分),、資本公積重分類轉(zhuǎn)入投資收益：

借：其他綜合收益

      資本公積

    貸：投資收益

          或作相反分錄,。

【提示】合并財務(wù)報表中處置投資喪失控制權(quán)應(yīng)確認的投資收益=個別報表處置投資確認的投資收益+①投資收益-②投資收益+③投資收益,。

【提示】合并財務(wù)報表處理原則：

(1)因控制權(quán)發(fā)生改變(由控制轉(zhuǎn)為非控制)，在合并報表中剩余股權(quán)投資要重新計量,，視同將投資全部出售(售價與賬面價值之間的差額計入投資收益),，再將剩余部分投資按出售日的公允價值回購,。

(2)喪失控制權(quán)的被投資單位不納入合并財務(wù)報表的合并范圍，但投資企業(yè)有其他子公司,，則仍需編制合并財務(wù)報表,。在合并財務(wù)報表中,，對喪失控制權(quán)的被投資單位的會計處理與其個別財務(wù)報表的會計處理不同，在合并財務(wù)報表中需作出調(diào)整,。

(3)喪失控制權(quán)日合并報表中確認投資收益

合并財務(wù)報表中確認的投資收益=處置股權(quán)取得的對價與剩余股權(quán)公允價值之和-按原持股比例計算應(yīng)享有原有子公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)的份額-按原持股比例計算的商譽+與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益(可轉(zhuǎn)損益)+資本公積(其他資本公積)

【例題】20×1年1月1日,，甲公司支付800萬元取得乙公司100%的股權(quán)。購買日乙公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為600萬元,。

20×1年1月1日至20×2年12月31日期間,，乙公司以購買日可辨認凈資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)計算實現(xiàn)的凈利潤為50萬元(未分配現(xiàn)金股利)，因投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換增加其他綜合收益20萬元,，除上述外,，乙公司無其他影響所有者權(quán)益變動的事項。

20×3年1月1日,，甲公司轉(zhuǎn)讓所持有乙公司70%的股權(quán),，取得轉(zhuǎn)讓款項700萬元;甲公司持有乙公司剩余30%股權(quán)的公允價值為300萬元。轉(zhuǎn)讓后,，甲公司能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊憽?/p>

要求：

(1)計算甲公司因轉(zhuǎn)讓乙公司70%股權(quán)在20×3年度個別財務(wù)報表中應(yīng)確認的投資收益;

(2)甲公司因轉(zhuǎn)讓乙公司70%股權(quán)在20×3年度合并財務(wù)報表中應(yīng)確認的投資收益,。

【答案】

(1)個別財務(wù)報表中應(yīng)確認的投資收益是=700-800×70%=140(萬元)。

(2)合并財務(wù)報表中應(yīng)確認的投資收益=(700+300)-(670+200)+20=150(萬元),。

二,、多次交易分步處置子公司

1.個別財務(wù)報表

企業(yè)通過多次交易分步處置對子公司股權(quán)投資直至喪失控制權(quán)，如果上述交易屬于一攬子交易的,，應(yīng)當(dāng)將各項交易作為一項處置子公司股權(quán)投資并喪失控制權(quán)的交易進行會計處理;

但是,，在喪失控制權(quán)之前每一次處置價款與所處置的股權(quán)對應(yīng)的長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額，在個別財務(wù)報表中,，應(yīng)當(dāng)先確認為其他綜合收益,，到喪失控制權(quán)時再一并轉(zhuǎn)入喪失控制權(quán)的當(dāng)期損益。

2.合并財務(wù)報表

(1)如果分步交易不屬于“一攬子交易”,，則在喪失對子公司控制權(quán)以前的各項交易,應(yīng)按照本節(jié)中“在不喪失控制權(quán)的情況下部分處置對子公司長期股權(quán)投資”的規(guī)定進行會計處理,。

(2)如果分步交易屬于“一攬子交易”，則應(yīng)將各項交易作為一項處置原有子公司并喪失控制權(quán)的交易進行會計處理,，其中,，對于喪失控制權(quán)之前的每一次交易，處置價款與處置投資對應(yīng)的享有該子公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)賬面價值的份額之間的差額,，在合并財務(wù)報表中應(yīng)當(dāng)計入其他綜合收益，在喪失控制權(quán)時一并轉(zhuǎn)入喪失控制權(quán)當(dāng)期的損益,。

【小結(jié)】特殊交易會計處理(不含同一控制下企業(yè)合并)

【小結(jié)】特殊交易會計處理涉及的其他綜合收益(可轉(zhuǎn)損益),、資本公積的結(jié)轉(zhuǎn)問題

【例題·單選題】2×17年1月，甲公司出售所持子公司(乙公司)80%股權(quán),，出售后剩余5%股權(quán)不能再對乙公司進行控制,、共同控制或施加重大影響。下列各項關(guān)于甲公司出售乙公司股權(quán)時對剩余5%股權(quán)進行會計處理的表述中,，正確的是(　　),。

A.按成本進行計量

B.按公允價值與其賬面價值的差額確認為資本公積

C.視同取得該股權(quán)投資時即采用權(quán)益法核算并調(diào)整其賬面價值

D.按金融工具確認和計量準(zhǔn)則進行分類和計量

【答案】D

【解析】出售后剩余5%股權(quán)不能再對乙公司進行控制、共同控制或施加重大影響,，應(yīng)按照金融工具確認和計量準(zhǔn)則進行分類和計量,，按照該時點公允價值進行計量，其公允價值與賬面價值的差額計入投資收益,，選項D正確,。

【例題·單選題】2×15年1月1日，甲公司支付500萬元取得乙公司80%的股權(quán),，投資當(dāng)日乙公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為600萬元,。2×15年1月1日至2×16年12月31日，乙公司的凈資產(chǎn)增加了100萬元,，其中按購買日公允價值計算實現(xiàn)的凈利潤80萬元,，因投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換增加其他綜合收益20萬元。2×17年1月2日,，甲公司轉(zhuǎn)讓持有乙公司股權(quán)的50%,，收取現(xiàn)金320萬元存入銀行，轉(zhuǎn)讓后甲公司對乙公司的持股比例為40%,，能夠?qū)ζ涫┘又卮笥绊憽?×17年1月2日,，即甲公司喪失對乙公司的控制權(quán)日，乙公司剩余40%股權(quán)的公允價值為320萬元,。

假定甲公司除乙公司外還有其他子公司,，需要編制合并財務(wù)報表。甲公司喪失控制權(quán)日合并財務(wù)報表中應(yīng)確認的投資收益為(　　)萬元,。

A.76

B.73

C.61

D.65

【答案】A

【解析】甲公司喪失控制權(quán)日合并財務(wù)報表中應(yīng)確認的投資收益=(320+320)-[(600+100)×80%+(500-600×80%)]+20×80%=76(萬元),。

每日習(xí)題

【例題·單選題】下列有關(guān)處置子公司股權(quán)投資直至喪失控制權(quán)的各項交易屬于“一攬子交易”的表述中,，不正確的是(　　)。

A.應(yīng)當(dāng)將各項交易作為一項處置子公司并喪失控制權(quán)的交易進行會計處理

B.喪失控制權(quán)之前,，每一次處置價款與處置投資對應(yīng)的享有該子公司自購買日開始按公允價值持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額之間的差額,，合并財務(wù)報表中確認為其他綜合收益

C.在喪失控制權(quán)之前，每一次處置價款與處置投資對應(yīng)的享有該子公司自購買日開始按公允價值持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額之間的差額,，合并財務(wù)報表中確認為投資收益

D.喪失控制權(quán)日,，合并財務(wù)報表中原處置投資確認的其他綜合收益應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)至投資收益

正確答案：C

答案解析 : 如果分步處置子公司股權(quán)的交易屬于“一攬子交易”，則應(yīng)當(dāng)將各項交易作為一項處置子公司并喪失控制權(quán)的交易進行會計處理,，選項A表述正確;合并財務(wù)報表中,，在喪失控制權(quán)之前，每一次處置價款與處置投資對應(yīng)的享有該子公司自購買日開始按公允價值持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額之間的差額,，應(yīng)確認為其他綜合收益,，在喪失控制權(quán)時轉(zhuǎn)至投資收益，選項B和D表述正確,，選項C表述錯誤,。

——以上注會考試習(xí)題內(nèi)容選自《輕松過關(guān)2》

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