2015《會計》高頻考點(diǎn)：形成控股合并的長期股權(quán)投資

　　【小編導(dǎo)言】我們一起來學(xué)習(xí)2015《會計》高頻考點(diǎn)：形成控股合并的長期股權(quán)投資,。本考點(diǎn)屬于《會計》第四章長期股權(quán)投資與合營安排第一節(jié)長期股權(quán)投資的初始計量的內(nèi)容。

　　【考頻分析】：

　　【內(nèi)容導(dǎo)航】：

　　(一)形成同一控制下控股合并的長期股權(quán)投資

　　(二)形成非同一控制下控股合并的長期股權(quán)投資

　　【高頻考點(diǎn)】：形成控股合并的長期股權(quán)投資

　　控股合并形成的長期股權(quán)投資，初始投資成本的確定應(yīng)區(qū)分形成控股合并的類型,，分別同一控制下控股合并與非同一控制下控股合并兩種情況確定長期股權(quán)投資的初始投資成本,。

　　同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的,。

　　非同一控制下的企業(yè)合并,，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易，即同一控制下企業(yè)合并以外的其他企業(yè)合并,。

　　(一)形成同一控制下控股合并的長期股權(quán)投資

　　權(quán)益結(jié)合法

　　權(quán)益結(jié)合法(pooling of interest method),，亦稱股權(quán)結(jié)合法、權(quán)益聯(lián)營法,。企業(yè)合并業(yè)務(wù)會計處理方法之一,。與購買法基于不同的假設(shè)，即視企業(yè)合并為參與合并的雙方,，通過股權(quán)的交換形成的所有者權(quán)益的聯(lián)合,，而非資產(chǎn)的交易。換言之,，它是由兩個或兩個以上經(jīng)營主體對一個聯(lián)合后的企業(yè)或集團(tuán)公司開展經(jīng)營活動的資產(chǎn)貢獻(xiàn),，即經(jīng)濟(jì)資源的聯(lián)合。

　　在權(quán)益結(jié)合法中,，原所有者權(quán)益繼續(xù)存在,，以前會計基礎(chǔ)保持不變。參與合并的各企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債繼續(xù)按其原來的賬面價值記錄,，合并后企業(yè)的利潤包括合并日之前本年度已實(shí)現(xiàn)的利潤;以前年度累積的留存利潤也應(yīng)予以合并,。

　　1.合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價

　　借：長期股權(quán)投資(被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額+包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽(yù))

　　　　貸：負(fù)債(承擔(dān)債務(wù)賬面價值)

　　　　　　資產(chǎn)(投出資產(chǎn)賬面價值)

　　　　　　資本公積——資本溢價或股本溢價(差額在借方)

　　借：管理費(fèi)用(審計、法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用)

　　　　貸：銀行存款

　　【提示】合并報表中母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益要相互抵銷,。

　　若將審計,、法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用計入長期股權(quán)投資成本，合并報表中會產(chǎn)生商譽(yù),，這種做法不合適,。

　　如何理解母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵銷?

　　借：管理費(fèi)用(審計、法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用)

　　　　貸：銀行存款

　　【提示】合并報表中母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益要相互抵銷,。

　　若將審計,、法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用計入長期股權(quán)投資成本，合并報表中會產(chǎn)生商譽(yù),，這種做法不合適,。

　　如何理解母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵銷?

　　2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價

　　借：長期股權(quán)投資(被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額+包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽(yù))

　　　　貸：股本(發(fā)行股票的數(shù)量×每股面值)

　　　　　　資本公積——股本溢價(差額)

　　借：資本公積——股本溢價(權(quán)益性證券發(fā)行費(fèi)用)

　　　　貸：銀行存款

　　【提示】

　　(1)被合并方在合并日的凈資產(chǎn)賬面價值為負(fù)數(shù)的，長期股權(quán)投資成本按零確定,，同時在備查簿中予以登記,。

　　(2)長期股權(quán)投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額,，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價);資本公積(資本溢價或股本溢價)的余額不足沖減的,，依次沖減盈余公積和未分配利潤。

　　(3)企業(yè)合并前合并方與被合并方采用的會計政策不同的,，應(yīng)基于重要性原則，統(tǒng)一合并方與被合并方的會計政策,。在按照合并方的會計政策對被合并方凈資產(chǎn)的賬面價值進(jìn)行調(diào)整的基礎(chǔ)上,，計算確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　(4)在商譽(yù)未發(fā)生減值的情況下,，同一控制下不同母公司編制合并報表時產(chǎn)生的商譽(yù)是相同的,。如，甲公司和乙公司屬于同一集團(tuán),，甲公司從本集團(tuán)外部購入丁公司80%股權(quán)(屬于非同一控制下企業(yè)合并)甲公司合并報表中產(chǎn)生商譽(yù)200萬元,。兩年后，乙公司購入甲公司所持有的丁公司60%股權(quán),，乙公司編制合并報表時列示的商譽(yù)仍為200萬元,。

　　(5)同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價款或?qū)�價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤,，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理,。

　　3.企業(yè)通過多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成同一控制下控股合并

　　合并日初始投資成本=合并日相對于最終控制方而言的被合并方所有者權(quán)益賬面價值×全部持股比例+包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽(yù)

　　新增投資部分初始投資成本=合并日初始投資成本-原長期股權(quán)投資賬面價值

　　新增投資部分初始投資成本與為取得新增部分所支付對價的賬面價值(注：準(zhǔn)則應(yīng)用指南用的賬面價值,，不是公允價值)的差額,，調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，沖減留存收益,。

　　4.或有對價

　　同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的或有對價,。同一控制下企業(yè)合并方式形成的長期股權(quán)投資，初始投資時,，應(yīng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項(xiàng)》(以下簡稱“或有事項(xiàng)準(zhǔn)則”)的規(guī)定,，判斷是否應(yīng)就或有對價確認(rèn)預(yù)計負(fù)債或者確認(rèn)資產(chǎn)，以及應(yīng)確認(rèn)的金額;確認(rèn)預(yù)計負(fù)債或資產(chǎn)的,，該預(yù)計負(fù)債或資產(chǎn)金額與后續(xù)或有對價結(jié)算金額的差額不影響當(dāng)期損益,，而應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的,，調(diào)整留存收益,。

　　(二)形成非同一控制下控股合并的長期股權(quán)投資

　　1.一次交易實(shí)現(xiàn)的控股合并

　　購買方應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　企業(yè)合并成本包括購買方付出的資產(chǎn),、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債,、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值之和。

　　相關(guān)費(fèi)用的會計處理：與同一控制相同,。

　　對于形成非同一控制下控股合并形成的長期股權(quán)投資,，應(yīng)在購買日按企業(yè)合并成本，借記“長期股權(quán)投資”科目,，按支付合并對價的賬面價值,，貸記或借記有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債科目,。

　　企業(yè)合并成本中包含的應(yīng)自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤,，應(yīng)作為應(yīng)收股利進(jìn)行核算。

　　【提示】

　　非同一控制下的控股合并,，投出資產(chǎn)為非貨幣性資產(chǎn)時,，投出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額應(yīng)分別不同資產(chǎn)進(jìn)行會計處理(與出售資產(chǎn)影響損益的處理是相同)：

　　(1)投出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，其差額計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出,。

　　(2)投出資產(chǎn)為存貨,，按其公允價值確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入，按其賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本,。

　　(3)投出資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)等投資的,，其差額計入投資收益�,？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)持有期間公允價值變動形成的“其他綜合收益”應(yīng)一并轉(zhuǎn)入投資收益,。

　　2.企業(yè)通過多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下控股合并

　　(1)個別財務(wù)報表

　　購買日初始投資成本=購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價值+購買日新增投資成本

　　【準(zhǔn)則原文】投資方因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭�一控制下的被投資單位實(shí)施控制的，在編制個別財務(wù)報表時,，應(yīng)當(dāng)按照原持有的股權(quán)投資賬面價值加上新增投資成本之和,，作為改按成本法核算的初始投資成本,。購買日之前持有的股權(quán)投資因采用權(quán)益法核算而確認(rèn)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會計處理,。

　　購買日之前持有的股權(quán)投資按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會計處理的,，原計入其他綜合收益的累計公允價值變動應(yīng)當(dāng)在改按成本法核算時轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。在編制合并財務(wù)報表時,，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號——合并財務(wù)報表》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會計處理,。

　　【提示】按準(zhǔn)則指南，如原投資按公允價值計量(如可供出售金融資產(chǎn)),，購買日的公允價值與賬面價值相等,。

　　【相關(guān)復(fù)習(xí)資料】：

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