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【本知識點所屬章節(jié)】《初級會計實務(wù)》第七章

(一)判斷在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)的條件

滿足下列條件之一的,，屬于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)：

(1)客戶在企業(yè)履約的同時即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟(jì)利益。

(2)客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商品,。

(3)企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途，且該企業(yè)在整個合同期間內(nèi)有權(quán)就累計至今已完成的履約部分收取款項,。

(二)在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)的收入確認(rèn)方法

(1)原則：對于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在該段時間內(nèi)按照履約進(jìn)度確認(rèn)收入,，履約進(jìn)度不能合理確定的除外,。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用恰當(dāng)?shù)姆椒ù_定履約進(jìn)度，以使其如實反映企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓商品和服務(wù)的履約情況,。

(2)履約進(jìn)度的確認(rèn)方法：企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮商品的性質(zhì)，采用實際測量的完工進(jìn)度,、評估已實現(xiàn)的結(jié)果、時間進(jìn)度,、已完工或交付的產(chǎn)品等產(chǎn)出指標(biāo)，或采用投入的材料數(shù)量,、花費的人工工時、機(jī)器工時,、發(fā)生的成本和時間進(jìn)度等投入指標(biāo)確定恰當(dāng)?shù)穆募s進(jìn)度,，并且在確定履約進(jìn)度時,，應(yīng)當(dāng)扣除那些控制權(quán)尚未轉(zhuǎn)移給客戶的商品和服務(wù),。

【注意一下】

通常，企業(yè)按照累計實際發(fā)生的成本占預(yù)計總成本的比例(即成本法)確定履約進(jìn)度,。

對于每一項履約義務(wù)，企業(yè)只能采用一種方法來確定其履約進(jìn)度,，并加以一貫運用。對于類似情況下的類似履約義務(wù),，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用相同的方法確定履約進(jìn)度。

具體計算方法如下：

本期確認(rèn)收入=合同的交易價格總額×履約進(jìn)度-以前期間已確認(rèn)收入

當(dāng)履約進(jìn)度不能合理確定時,，企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的成本預(yù)計能夠得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)當(dāng)按照已經(jīng)發(fā)生的成本金額確認(rèn)收入,，直到履約進(jìn)度能夠合理確定為止。

【歷年考核要點】

1.履約進(jìn)度能合理確定時,，收入的確認(rèn)計量

2.履約進(jìn)度不能合理確定時,，收入的確認(rèn)計量

(三)合同成本與合同負(fù)債

1.合同取得成本

(1)合同取得成本的概念,。

①企業(yè)為取得合同發(fā)生的增量成本預(yù)期能夠收回的，應(yīng)當(dāng)作為合同取得成本確認(rèn)為一項資產(chǎn),。

增量成本，是指企業(yè)不取得合同就不會發(fā)生的成本,，如銷售傭金。

②企業(yè)為取得合同發(fā)生的,、除預(yù)期能夠收回的增量成本之外的其他支出，如無論是否取得合同均會發(fā)生的差旅費,、投標(biāo)費、為準(zhǔn)備投標(biāo)資料發(fā)生的相關(guān)費用等,，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入當(dāng)期損益，除非這些支出明確由客戶承擔(dān),。

(2)合同取得成本的賬務(wù)處理。

企業(yè)對已確認(rèn)為資產(chǎn)的合同取得成本,，應(yīng)當(dāng)采用與該資產(chǎn)相關(guān)的商品收入確認(rèn)相同的基礎(chǔ)(即在履約義務(wù)履行的時點或按照履約義務(wù)的履約進(jìn)度)進(jìn)行攤銷，計入當(dāng)期損益,。

①支付相關(guān)費用時：

借：合同取得成本(增量成本)

貸：銀行存款等

②確認(rèn)收入、攤銷合同取得成本時：

借：應(yīng)收賬款等

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

借：銷售費用

貸：合同取得成本

【提示】為簡化實務(wù)操作,，合同取得成本攤銷期限不超過一年的，可以在發(fā)生時計入當(dāng)期損益,。

【歷年考核要點】

合同取得成本的核算范圍,。

2.合同履約成本

(1)合同履約成本的概念,。

企業(yè)為履行合同可能會發(fā)生各種成本，在確認(rèn)收入的同時應(yīng)當(dāng)對這些成本進(jìn)行分析,，若不屬于存貨,、固定資產(chǎn),、無形資產(chǎn)等規(guī)范范圍且同時滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)作為合同履約成本確認(rèn)為一項資產(chǎn)：

①該成本與一份當(dāng)前或預(yù)期取得的合同直接相關(guān),。

②該成本增加了企業(yè)未來用于履行(包括持續(xù)履行)履約義務(wù)的資源。

③該成本預(yù)期能夠收回,。

①該成本與一份當(dāng)前或預(yù)期取得的合同直接相關(guān)。(必須是履約合同的一個代價)

a.與合同直接相關(guān)的成本：直接人工(如支付給直接為客戶提供所承諾服務(wù)的人員的工資,、獎金等)；直接材料(如為履行合同耗用的原材料,、輔助材料,、構(gòu)配件、零件,、半成品的成本和周轉(zhuǎn)材料的攤銷及租賃費用等),；制造費用或類似費用(如組織和管理相關(guān)生產(chǎn)、施工,、服務(wù)等活動發(fā)生的費用，包括車間管理人員的職工薪酬,、勞動保護(hù)費、固定資產(chǎn)折舊費及修理費,、物料消耗,、取暖費,、水電費、辦公費,、差旅費、財產(chǎn)保險費,、工程保修費,、臨時設(shè)施攤銷費等),。

b.明確由客戶承擔(dān)的成本以及僅因該合同而發(fā)生的其他成本(如支付給分包商的成本,、機(jī)械使用費,、設(shè)計和技術(shù)援助費用、施工現(xiàn)場二次搬運費,、生產(chǎn)工具和用具使用費,、檢驗試驗費、工程定位復(fù)測費,、工程點交費用、場地清理費等),。

②該成本增加了企業(yè)未來用于履行(包括持續(xù)履行)履約義務(wù)的資源。(成本為以后的收入做準(zhǔn)備,，先有付出,，再有回報)

③該成本預(yù)期能夠收回。

【提示】企業(yè)應(yīng)當(dāng)在下列支出發(fā)生時,，將其計入當(dāng)期損益：

①管理費用，除非這些費用明確由客戶承擔(dān),。(管理人員工資)

②非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用(或類似費用),，這些支出為履行合同發(fā)生,，但未反映在合同價格中,。(不要加到合同身上，不要讓客戶來承擔(dān),，客戶也不會來買單)

③與履約義務(wù)中已履行(包括已全部履行或部分履行)部分相關(guān)的支出，即該支出與企業(yè)過去的履約活動相關(guān),。

④無法在尚未履行的與已履行(或已部分履行)的履約義務(wù)之間區(qū)分的相關(guān)支出,。

【歷年考核要點】

合同履約成本的核算內(nèi)容。

(2)合同履約成本的賬務(wù)處理,。

企業(yè)對已確認(rèn)為資產(chǎn)的合同履約成本，應(yīng)當(dāng)采用與該資產(chǎn)相關(guān)的商品收入確認(rèn)相同的基礎(chǔ)(即在履約義務(wù)履行的時點或按照履約義務(wù)的履約進(jìn)度)進(jìn)行攤銷,，計入當(dāng)期損益。

①發(fā)生相關(guān)成本時：

借：合同履約成本

貸：銀行存款,、應(yīng)付職工薪酬、累計折舊等

②確認(rèn)收入,、攤銷合同履約成本時：

借：銀行存款等

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：合同履約成本

【提示】合同履約成本并不一定是消耗多少，當(dāng)期就結(jié)轉(zhuǎn)多少到主營業(yè)務(wù)成本,。

只有履約進(jìn)度按照采用實際測量的完工進(jìn)度、評估已實現(xiàn)的結(jié)果,、時間進(jìn)度,、已完工或交付的產(chǎn)品等產(chǎn)出指標(biāo)來確認(rèn)時,，兩者才會一致。

采用其他方法時,，“合同履約成本”科目期末會產(chǎn)生借方余額，表示尚未結(jié)轉(zhuǎn)的合同履約成本,，屬于企業(yè)的資產(chǎn)。

【易錯易混點辨析】合同履約成本vs合同取得成本

合同履約成本的考慮類似于生產(chǎn)成本，因為可能是在一段時間內(nèi)履行的義務(wù),，不能一次性確認(rèn)成本，所以先將發(fā)生的成本進(jìn)行歸集，最后統(tǒng)一結(jié)轉(zhuǎn)到主營業(yè)務(wù)成本中,。

合同取得成本的考慮同上，因為可能是在一段時間內(nèi)履行的義務(wù),，不能一次性確認(rèn)相關(guān)費用,，所以先將發(fā)生的費用歸集到合同取得成本中,，最后統(tǒng)一結(jié)轉(zhuǎn)到相關(guān)費用中。

此處常見的例子為銷售傭金,，最后需結(jié)轉(zhuǎn)到銷售費用之中。

3.合同負(fù)債

合同負(fù)債是指企業(yè)已收或應(yīng)收客戶對價而應(yīng)向客戶轉(zhuǎn)讓商品的義務(wù),。

對于尚未向客戶履行轉(zhuǎn)讓商品的義務(wù)而已收或應(yīng)收客戶對價中的增值稅部分，不確認(rèn)為合同負(fù)債,。

賬務(wù)處理如下：

預(yù)收款項時：

借：銀行存款

貸：合同負(fù)債

應(yīng)交稅費——待轉(zhuǎn)銷項稅額

按期確認(rèn)收入：

借：合同負(fù)債

應(yīng)交稅費——待轉(zhuǎn)銷項稅額

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

注：以上學(xué)習(xí)內(nèi)容選自肖磊榮老師2022年《初級會計實務(wù)》新教材基礎(chǔ)班授課講義

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