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　　案例分析題

　　甲公司主要從事化工產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售,，于2010年首次公開發(fā)行A股股票并上市。母公司是P公司,，2016年甲公司發(fā)生的與股權投資有關的業(yè)務資料如下：

　　1.2016年1月1日,，P公司支付現(xiàn)金6000萬元自外部集團購入乙公司100%有表決權的股份,，相關的產(chǎn)權交接手續(xù)于當日辦理完畢，取得對乙公司的控制權,。當日,，乙公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為5500萬元，賬面價值為5000萬元,。

　　2016年12月31日,，甲公司以1000萬股(面值為1元，公允價值為8元)自身普通股為對價自P公司購入乙公司100%有表決權的股份,。當日,，相關的產(chǎn)權交接手續(xù)辦理完畢，甲公司取得對乙公司的控制權,。當日,，乙公司按購買日(2016年1月1日)持續(xù)計算的可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為6500萬元，賬面價值為6000萬元,。為取得此項投資甲公司發(fā)生審計,、評估、法律費用等150萬元,，為發(fā)行權益性證券支付給承銷商傭金、手續(xù)費等100萬元,。此項合并交易前,，甲公司與乙公司之間未發(fā)生過其他交易事項。

　　2016年12月31日(合并日),，甲公司在個別財務報表中部分會計處理如下：

　　(1)增加資本公積(股本溢價)7000萬元[(8-1)×1000];

　　(2)增加管理費用250萬元(150+100);

　　(3)確認長期股權投資6000萬元(6000×100%),。

　　2.2016年12月31日，甲公司以現(xiàn)金1000萬元購買了某非關聯(lián)公司的全資子公司——丙公司的全部股權,。2016年12月31日(購買日),，丙公司凈資產(chǎn)賬面價值為800萬元，丙公司賬面記錄的各項資產(chǎn)和負債的賬面價值均與經(jīng)評估確認的公允價值相等,，除在賬面記錄的各項資產(chǎn)和負債外,，丙公司還擁有：(1)一項經(jīng)評估確認公允價值為150萬元的專有技術;(2)一項可能需代丙公司承擔的經(jīng)評估確認公允價值為100萬元的或有負債。甲公司認為該項專有技術并非源于合同性權利或其他法定權利,，不能單獨確認,，同時，認為代丙公司承擔的或有負債不符合負債的確認條件,，也不應予以確認,，故在2016年度合并財務報表中確認了對丙公司的合并商譽200萬元。

　　3.2015年1月1日,，甲公司以4000萬元現(xiàn)金購買丁公司40%股權,，對丁公司具有重大影響,，甲公司將其作為長期股權投資以權益法核算。當日,，丁公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為10000萬元(與賬面價值相等),。2015年，丁公司實現(xiàn)凈利潤1000萬元,，除此之外,，丁公司無其他所有者權益變動。2016年1月1日,，甲公司又斥資2500萬元從非關聯(lián)第三方購入丁公司20%股權,，此項股權交易后，甲公司取得了對丁公司的控制權,，當日,，丁公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為11000萬元(與賬面價值相等)。原40%股權投資在購買日的公允價值為5000萬元,，甲公司在購買日的個別財務報表中確認的對丁公司的長期股權投資的成本為7500萬元(2500+5000),。

　　4.甲公司于2016年7月31日通過定向增發(fā)自身普通股，以2股換1股的比例對戊公司(非關聯(lián)公司)進行合并,，取得戊公司100%股權,。甲公司共發(fā)行了3600萬股(面值為1元，公允價值為10元)普通股以取得戊公司全部1800萬股(面值為1元,，公允價值為20元)普通股,。甲公司合并前的股本為3000萬股。

　　假定不考慮其他因素,。

　　要求：

　　1.根據(jù)資料1,，假定不考慮其他條件，逐項判斷(1)至(3)項的會計處理是否正確;如不正確,，分別給出正確的會計處理,。

　　2.根據(jù)資料2，假定不考慮其他條件,，判斷甲公司在合并財務報表中確認的對丙公司的商譽是否正確;如不正確,，簡要說明理由。

　　3.根據(jù)資料3,，假定不考慮其他條件,，判斷甲公司在個別財務報表中確認的對丁公司的長期股權投資的金額是否正確;如不正確，簡要說明理由,。

　　4.根據(jù)資料4,，假定不考慮其他條件，分別確定：(1)該項合并中的購買方與被購買方;(2)該項合并中購買方的合并成本,。

　　【正確答案】

　　1.(1)第(1)項會計處理不正確,。

　　正確的會計處理：合并日,，甲公司應在個別財務報表中增加的資本公積(股本溢價)的金額=[6500×100%+(6000-5500×100%)]-1000×1-100=5900(萬元)。

　　(2)第(2)項會計處理不正確,。

　　正確的會計處理：合并日,，甲公司應在個別財務報表中增加的管理費用的金額為150萬元。

　　(3)第(3)項會計處理不正確,。

　　正確的會計處理：合并日,，甲公司應在個別財務報表中確認的長期股權投資的金額為=6500×100%+(6000-5500×100%)=7000(萬元)。

　　2.甲公司在合并財務報表中確認的對丙公司的商譽不正確,。

　　理由：專有技術雖然并非源于合同性權利或其他法定權利,，但是它是能夠從被購買方中分離或劃分出來，并能單獨用于出售,、轉移,、授權許可、租賃或交換的資產(chǎn),，是需要區(qū)別于商譽單獨確認的無形資產(chǎn);同時,，對于購買方在企業(yè)合并時可能需要代購買方承擔的或有負債，在其公允價值能夠可靠計量的情況下,，應作為合并中取得的負債單獨確認,。甲公司在合并財務報表中確認的對丙公司的商譽應為150萬元[1000-(800+150-100)]。

　　3.甲公司在個別財務報表中確認的對丁公司的長期股權投資的金額不正確,。

　　理由：多次交易分步實現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并,，原投資采用權益法核算的，在個別財務報表中,，應當以購買日之前所持被購買方的股權投資的賬面價值4400萬元(4000+1000×40%)與購買日新增投資成本2500萬元之和6900萬元，作為該項投資的初始投資成本,。

　　4.(1)對于該項企業(yè)合并,，雖然在合并中發(fā)行權益性證券的一方為甲公司，但因其生產(chǎn)經(jīng)營決策的控制權在合并后由戊公司原股東控制,，戊公司應為購買方,，甲公司為被購買方。

　　(2)甲公司在該項合并中向戊公司原股東增發(fā)了3600萬股普通股,，合并后戊公司原股東持有甲公司的股權比例為54.55%[3600/(3600+3000)],，如果假定戊公司發(fā)行本公司普通股在合并后主體享有同樣的股權比例，則戊公司應當發(fā)行的普通股股數(shù)為1500萬股(1800/54.55%-1800),，其公允價值為30000萬元(1500×20),，企業(yè)合并成本為30000萬元。

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