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　　【內(nèi)容導(dǎo)航】

　　一,、公允價(jià)值的定義

　　二、公允價(jià)值的基本要求

　　【所屬章節(jié)】

　　本知識(shí)點(diǎn)屬于《會(huì)計(jì)》科目第二十一章公允價(jià)值計(jì)量的內(nèi)容

　　【高頻考點(diǎn)】公允價(jià)值的確定

　　一、公允價(jià)值的定義

　　公允價(jià)值,，是指市場(chǎng)參與者在計(jì)量日發(fā)生的有序交易中,，出售一項(xiàng)資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債所需支付的價(jià)格。

　　存貨準(zhǔn)則中規(guī)范的可變現(xiàn)凈值,、資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中規(guī)范的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值等計(jì)量屬性，與公允價(jià)值類似但并不遵循公允價(jià)值計(jì)量的有關(guān)規(guī)定,，股份支付和租賃業(yè)務(wù)相關(guān)的計(jì)量也不遵循公允價(jià)值計(jì)量的有關(guān)規(guī)定,。

　　二、公允價(jià)值的基本要求

　　為了更好地理解公允價(jià)值定義,，應(yīng)當(dāng)從四個(gè)方面掌握公允價(jià)值計(jì)量的基本要求：一是以公允價(jià)值計(jì)量的相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債;二是應(yīng)用于相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債公允價(jià)值計(jì)量的有序交易;三是有序交易發(fā)生的主要市場(chǎng)或最有利市場(chǎng);四是主要市場(chǎng)或最有利市場(chǎng)中的市場(chǎng)參與者,。

　　(一)相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債

　　相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債，是指其他相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求或允許企業(yè)以公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)或負(fù)債,，也包括企業(yè)自身權(quán)益工具,。如以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的生物資產(chǎn),、資產(chǎn)減值(使用公允價(jià)值確定可收回金額的資產(chǎn),，不包括預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值)、企業(yè)年金基金,、政府補(bǔ)助,、企業(yè)合并和金融工具確認(rèn)和計(jì)量等準(zhǔn)則中規(guī)范的各項(xiàng)資產(chǎn)。

　　1.相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的特征

　　相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的特征,，是指市場(chǎng)參與者在計(jì)量日對(duì)該資產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行定價(jià)時(shí)考慮的特征,。

　　企業(yè)以公允價(jià)值計(jì)量相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債，應(yīng)當(dāng)考慮該資產(chǎn)或負(fù)債所具有的特征,，例如,，資產(chǎn)的狀況及所在位置、出售或使用資產(chǎn)的限制等,。如果市場(chǎng)參與者在計(jì)量相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債公允價(jià)值時(shí)會(huì)考慮這些資產(chǎn)或負(fù)債的特征,，企業(yè)在計(jì)量該資產(chǎn)或負(fù)債公允價(jià)值時(shí)，也應(yīng)當(dāng)考慮這些特征因素,。

　　企業(yè)為合理確定相關(guān)資產(chǎn)的公允價(jià)值,，應(yīng)當(dāng)區(qū)分該限制是針對(duì)資產(chǎn)持有者的，還是針對(duì)該資產(chǎn)本身,。如果該限制是針對(duì)相關(guān)資產(chǎn)本身的,，那么此類限制是該資產(chǎn)具有的一項(xiàng)特征，任何持有該資產(chǎn)的企業(yè)都會(huì)受到影響,，市場(chǎng)參與者在計(jì)量日對(duì)該資產(chǎn)進(jìn)行定價(jià)時(shí)會(huì)考慮這一特征,。因此，企業(yè)以公允價(jià)值計(jì)量該資產(chǎn)時(shí)，也應(yīng)當(dāng)考慮該限制特征,。

　　如果該限制是針對(duì)資產(chǎn)持有者的,，那么此類限制并不是該資產(chǎn)的特征，只會(huì)影響當(dāng)前持有該資產(chǎn)的企業(yè),，而其他企業(yè)可能不會(huì)受到該限制的影響,，市場(chǎng)參與者在計(jì)量日對(duì)該資產(chǎn)進(jìn)行定價(jià)時(shí)不會(huì)考慮該限制因素。因此,，企業(yè)以公允價(jià)值計(jì)量該資產(chǎn)時(shí),，也不應(yīng)考慮針對(duì)該資產(chǎn)持有者的限制因素。

　　【例題】甲公司與某商業(yè)銀行簽訂一份借款合同,。根據(jù)借款合同規(guī)定,，甲公司將其持有的一塊土地使用權(quán)作為抵押，在償還該債務(wù)前,，甲公司不能轉(zhuǎn)讓該土地使用權(quán),。

　　在本例中，甲公司承諾在償還該商業(yè)銀行借款前不轉(zhuǎn)讓其持有的土地使用權(quán),，該承諾是針對(duì)甲公司的限制,，而非針對(duì)甲公司所持有的土地使用權(quán)。因此,，甲公司在確定其持有的土地使用權(quán)的公允價(jià)值時(shí),，不應(yīng)考慮該限制因素。

　　2.計(jì)量單元

　　計(jì)量單元,，是指相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債以單獨(dú)或者組合方式進(jìn)行計(jì)量的最小單位,。可以是單項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債,，也可以是資產(chǎn)組合,、負(fù)債組合或者資產(chǎn)和負(fù)債的組合。

　　(二)有序交易

　　企業(yè)以公允價(jià)值計(jì)量相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債,，應(yīng)當(dāng)假定市場(chǎng)參與者在計(jì)量日出售資產(chǎn)或者轉(zhuǎn)移負(fù)債的交易,，是當(dāng)前市場(chǎng)情況下的有序交易。企業(yè)應(yīng)用于相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債公允價(jià)值計(jì)量的有序交易,，是在計(jì)量日前一段時(shí)期內(nèi)該資產(chǎn)或負(fù)債具有慣常市場(chǎng)活動(dòng)的交易,，不包括被迫清算和拋售。

　　1.有序交易的確定

　　企業(yè)在確定一項(xiàng)交易是否為有序交易時(shí),，應(yīng)當(dāng)全面理解交易環(huán)境和有關(guān)事實(shí),。企業(yè)應(yīng)當(dāng)基于可獲取的信息，如市場(chǎng)環(huán)境變化,、交易規(guī)則和習(xí)慣,、價(jià)格波動(dòng)幅度,、交易量波動(dòng)幅度、交易發(fā)生的頻率,、交易對(duì)手信息,、交易原因、交易場(chǎng)所和其他能夠獲得的信息,，運(yùn)用專業(yè)判斷對(duì)交易行為和交易價(jià)格進(jìn)行分析,，以判斷該交易是否為有序交易。

　　2.有序交易價(jià)格的應(yīng)用

　　企業(yè)在判定相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的交易是有序交易的,，以交易價(jià)格為基礎(chǔ)確定該資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值,，在公允價(jià)值計(jì)量的過(guò)程中賦予有序交易價(jià)格的權(quán)重時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮交易量,、交易的可比性、交易日與計(jì)量日的臨近程度等因素,。

　　企業(yè)判定相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的交易不是有序交易的,，不應(yīng)考慮該交易的價(jià)格，或者賦予該交易價(jià)格較低權(quán)重,。

　　(三)主要市場(chǎng)或最有利市場(chǎng)

　　企業(yè)以公允價(jià)值計(jì)量相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債,，應(yīng)當(dāng)假定出售資產(chǎn)或者轉(zhuǎn)移負(fù)債的有序交易在該資產(chǎn)或負(fù)債的主要市場(chǎng)進(jìn)行。不存在主要市場(chǎng)的,，企業(yè)應(yīng)當(dāng)假定該交易在相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的最有利市場(chǎng)進(jìn)行,。主要市場(chǎng)，是指相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債交易量最大和交易活躍程度最高的市場(chǎng),。最有利市場(chǎng),，是指在考慮交易費(fèi)用和運(yùn)輸費(fèi)用后，能夠以最高金額出售相關(guān)資產(chǎn)或者以最低金額轉(zhuǎn)移相關(guān)負(fù)債的市場(chǎng),。

　　1.主要市場(chǎng)或最有利市場(chǎng)的識(shí)別

　　企業(yè)根據(jù)可合理取得的信息,，能夠在交易日確定相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債交易量最大和交易活躍程度最高的市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)將該市場(chǎng)作為相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的主要市場(chǎng),。

　　企業(yè)根據(jù)可合理取得的信息,，無(wú)法在交易日確定相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債交易量最大和交易活躍程度最高的市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)在考慮交易費(fèi)用和運(yùn)輸費(fèi)用后能夠以最高金額出售該資產(chǎn)或者以最低金額轉(zhuǎn)移該負(fù)債的市場(chǎng)作為最有利市場(chǎng),。

　　2.主要市場(chǎng)或最有利市場(chǎng)的應(yīng)用

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)以主要市場(chǎng)上相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的價(jià)格為基礎(chǔ),，計(jì)量該資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值。主要市場(chǎng)是資產(chǎn)或負(fù)債流動(dòng)性最強(qiáng)的市場(chǎng),，能夠?yàn)槠髽I(yè)提供最具代表性的參考信息,。

　　不存在主要市場(chǎng)或者無(wú)法確定主要市場(chǎng)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債最有利市場(chǎng)的價(jià)格為基礎(chǔ),，計(jì)量其公允價(jià)值,。企業(yè)在確定最有利市場(chǎng)時(shí),，應(yīng)當(dāng)考慮交易費(fèi)用、運(yùn)輸費(fèi)用等,。

　　【提示】企業(yè)在確定最有利市場(chǎng)時(shí),，應(yīng)當(dāng)考慮交易費(fèi)用。但因?yàn)榻灰踪M(fèi)用不屬于相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的特征,，在確定公允價(jià)值時(shí)不予考慮,。

　　【例題】2×16年12月1日，甲公司委托某證券公司購(gòu)買某上市公司200萬(wàn)股普通股股票,，作為交易性金融資產(chǎn)持有,。當(dāng)日，該上市公司股票價(jià)格為每股5元,，甲公司共支付1001萬(wàn)元,，其中1萬(wàn)元是支付給證券公司的手續(xù)費(fèi)。甲公司在2×16年12月1日該交易性金融資產(chǎn)初始確認(rèn)時(shí),，每股股票的公允價(jià)值應(yīng)當(dāng)是5元,，而不是5.005元。

　　【例題】2×16年12月31日,，甲公司在非同一控制下的企業(yè)合并業(yè)務(wù)中獲得一批存貨(100噸原材料),。在購(gòu)買日，甲公司應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量這批存貨,。根據(jù)市場(chǎng)交易情況,，該原材料在A城市和B城市有兩個(gè)活躍的交易市場(chǎng)。甲公司能夠進(jìn)入這兩個(gè)市場(chǎng),，假定在A城市的市場(chǎng)出售這批存貨的交易費(fèi)用(如相關(guān)稅費(fèi)等)為600萬(wàn)元,，將這批存貨運(yùn)抵A城市的成本為40萬(wàn)元;在B城市的市場(chǎng)出售這批存貨的交易費(fèi)用為640萬(wàn)元，將這批存貨運(yùn)抵B城市的成本為80萬(wàn)元,。

　　(1)假定甲公司能夠獲得這批存貨在A城市和B城市的歷史交易量

　　2×16年12月31日該原材料的市場(chǎng)交易數(shù)據(jù)如下表所示：

　　甲公司根據(jù)市場(chǎng)交易數(shù)據(jù)能夠確定A城市的市場(chǎng)擁有最大交易量,、交易活躍程度最高，判定A城市的市場(chǎng)為該原材料的主要市場(chǎng),。因此,，甲公司應(yīng)當(dāng)以A城市的市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)估計(jì)這批存貨的公允價(jià)值。

　　甲公司在估計(jì)這批存貨的公允價(jià)值時(shí),，應(yīng)當(dāng)使用在主要市場(chǎng)中出售該原材料將收到的價(jià)格,，并考慮運(yùn)輸費(fèi)用，但不考慮交易費(fèi)用,。因此,，這批存貨的公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)使用A城市的市場(chǎng)中的價(jià)格5 200萬(wàn)(52×100)，減去運(yùn)輸費(fèi)用40萬(wàn)元,，從而這批存貨的公允價(jià)值為

　　5 160萬(wàn)元,。

　　(2)假定甲公司無(wú)法獲得這批存貨在A城市和B城市的歷史交易量

　　由于甲公司無(wú)法確定該原材料的主要市場(chǎng),，甲公司應(yīng)當(dāng)在考慮交易費(fèi)用和運(yùn)輸費(fèi)用后將能夠獲得經(jīng)濟(jì)利益最大化的市場(chǎng)確定為最有利市場(chǎng)，即在該市場(chǎng)中出售這批存貨收到的凈額最高,。由于市場(chǎng)參與者在B城市的市場(chǎng)中出售該存貨能夠收到的凈額為4 880 萬(wàn)元(5 600

　　-640-80),，高于在A城市的市場(chǎng)出售該存貨能夠收到的凈額4 560萬(wàn)元(5 200-600-40)，因此,，在甲公司無(wú)法確定主要市場(chǎng)情況下,，B城市的市場(chǎng)為最有利市場(chǎng)。甲公司應(yīng)當(dāng)以B城市的市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)估計(jì)這批存貨的公允價(jià)值,。

　　甲公司估計(jì)這批存貨的公允價(jià)值時(shí),，應(yīng)當(dāng)使用最有利市場(chǎng)的價(jià)格，并考慮運(yùn)輸費(fèi)用,，但不考慮交易費(fèi)用,，即B城市的市場(chǎng)中的價(jià)格5 600萬(wàn)元減去運(yùn)輸費(fèi)用80萬(wàn)元，從而這批存貨的公允價(jià)值為5 520萬(wàn)元,。

　　(四)市場(chǎng)參與者

　　企業(yè)以公允價(jià)值計(jì)量相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債,，應(yīng)當(dāng)充分考慮市場(chǎng)參與者之間的交易，采用市場(chǎng)參與者在對(duì)該資產(chǎn)或負(fù)債定價(jià)時(shí)為實(shí)現(xiàn)其經(jīng)濟(jì)利益最大化所使用的假設(shè),。

　　1.市場(chǎng)參與者的特征

　　市場(chǎng)參與者應(yīng)當(dāng)具備下列特征：(1)市場(chǎng)參與者應(yīng)當(dāng)相互獨(dú)立,，不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系;(2)市場(chǎng)參與者應(yīng)當(dāng)熟悉情況,，根據(jù)可獲得的信息,，包括通過(guò)正常的盡職調(diào)查獲取的信息，對(duì)相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債以及交易具備合理認(rèn)知;(3)市場(chǎng)參與者應(yīng)當(dāng)有能力并自愿進(jìn)行相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的交易,，而非被迫或以其他強(qiáng)制方式進(jìn)行的交易,。

　　2.市場(chǎng)參與者的確定

　　企業(yè)在確定市場(chǎng)參與者時(shí)至少應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：(1)所計(jì)量的相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債;(2)該資產(chǎn)或負(fù)債的主要市場(chǎng)(或者在不存在主要市場(chǎng)情況下的最有利市場(chǎng));(3)企業(yè)將在主要市場(chǎng)或最有利市場(chǎng)進(jìn)行交易的市場(chǎng)參與者。

　　企業(yè)以公允價(jià)值計(jì)量相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債,，應(yīng)當(dāng)基于市場(chǎng)參與者之間的交易確定該資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值,。

　　【例題】甲公司是一家日化公司，取得了競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手乙公司100%股權(quán),，并對(duì)乙公司進(jìn)行了吸收合并,。甲公司決定不再使用乙公司的商標(biāo)，所有產(chǎn)品統(tǒng)一使用甲公司的商標(biāo),。乙公司商標(biāo)聲譽(yù)良好,，對(duì)其他企業(yè)而言具有價(jià)值50萬(wàn)元。甲公司以公允價(jià)值計(jì)量該商標(biāo)時(shí),，不能因?yàn)楣咀陨矸艞壥褂迷撋虡?biāo),，就將其公允價(jià)值確定為零，而是應(yīng)當(dāng)基于將該商標(biāo)出售給熟悉情況,、有意愿且有能力進(jìn)行交易的其他市場(chǎng)參與者的價(jià)格50萬(wàn)元確定其公允價(jià)值,。

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