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　　年終結(jié)賬、企業(yè)所得稅匯算清繳及土地增值稅清算都離不開票據(jù)處理,，但并非沒(méi)有發(fā)票就不能做賬,，也并非有發(fā)票入賬就可以稅前扣除。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)由于其業(yè)務(wù)的特殊性在不同情景下應(yīng)注意不同的處理方法,。

　　完工前取得票據(jù)稅務(wù)處理

　　房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品完工前，會(huì)計(jì)不結(jié)轉(zhuǎn)收入和成本，取得票據(jù)僅與存貨有關(guān),，與當(dāng)期損益無(wú)關(guān)，也并不影響當(dāng)期企業(yè)應(yīng)納稅所得額,。

　　例1：A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)2016年5月項(xiàng)目開始預(yù)售,，選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方式，當(dāng)年取得預(yù)售收入10000萬(wàn)元,，開發(fā)成本6000萬(wàn)元,。因開發(fā)產(chǎn)品并未完工，不結(jié)轉(zhuǎn)會(huì)計(jì)收入,。按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào))第九條規(guī)定,，企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季或月計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利額,，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額,。假設(shè)預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率15%，增值稅500萬(wàn)元,，稅金及附加60萬(wàn)元,，預(yù)征土地增值稅200萬(wàn)元，期間費(fèi)用1000萬(wàn)元,，則其當(dāng)期計(jì)入應(yīng)納稅所得額為10000×15%-60-200-1000=240(萬(wàn)元),。

　　由以上案例可知,，在開發(fā)產(chǎn)品未完工前，開發(fā)成本取得票據(jù)與否對(duì)于其當(dāng)期應(yīng)納稅所得額沒(méi)有影響,，但是期間費(fèi)用,，應(yīng)當(dāng)取得而未取得票據(jù)的費(fèi)用支出，仍然不能稅前扣除,。

　　完工后取得票據(jù)稅務(wù)處理

　　開發(fā)產(chǎn)品完工后,，按照會(huì)計(jì)政策規(guī)定因未交付產(chǎn)品尚不符合確認(rèn)收入的條件,，企業(yè)仍應(yīng)以國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào)文件第九條的規(guī)定及時(shí)結(jié)算其計(jì)稅成本并計(jì)算此前銷售收入的實(shí)際毛利額,，同時(shí)將其實(shí)際毛利額與其對(duì)應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)年度企業(yè)本項(xiàng)目與其他項(xiàng)目合并計(jì)算的應(yīng)納稅所得額,。

　　例2：A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)2015年5月始項(xiàng)目開始預(yù)售,，營(yíng)改增后選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方式,，開發(fā)產(chǎn)品累計(jì)取得預(yù)售收入10000萬(wàn)元，其中2015年度預(yù)售收入4000萬(wàn)元,，2016年度預(yù)售收入(增值稅不含稅收入)6000萬(wàn)元,，開發(fā)產(chǎn)品2016年12月竣工驗(yàn)收備案。但開發(fā)產(chǎn)品尚未交付,，會(huì)計(jì)處理上并未結(jié)轉(zhuǎn)收入,。開發(fā)成本已經(jīng)取得發(fā)票6000萬(wàn)元，尚未取得發(fā)票2000萬(wàn)元,。

　　假設(shè)預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率15%,，2015年繳納稅金及附加224萬(wàn)元，土地增值稅80萬(wàn)元,。2016年繳納增值稅300萬(wàn)元,，稅金及附加36萬(wàn)元，土地增值稅120萬(wàn)元,，期間費(fèi)用1000萬(wàn)元,。

　　A企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本應(yīng)為6000萬(wàn)元，根據(jù)國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào)文件第三十二條規(guī)定,，以下幾項(xiàng)預(yù)提(應(yīng)付)費(fèi)用可以計(jì)入計(jì)稅成本：①出包工程未最終辦理結(jié)算而未取得全額發(fā)票的,，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預(yù)提,，但最高不得超過(guò)合同總金額的10%,。②公共配套設(shè)施尚未建造或尚未完工的，可按預(yù)算造價(jià)合理預(yù)提建造費(fèi)用,。此類公共配套設(shè)施必須符合已在售房合同,、協(xié)議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷,，或按照法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件,。③應(yīng)向政府上交但尚未上交的報(bào)批報(bào)建費(fèi)用,、物業(yè)完善費(fèi)用可以按規(guī)定預(yù)提。物業(yè)完善費(fèi)用是指按規(guī)定應(yīng)由企業(yè)承擔(dān)的物業(yè)管理基金,、公建維修基金或其他專項(xiàng)基金,。假設(shè)其可以預(yù)提計(jì)稅成本800萬(wàn)元。

　　2015年計(jì)入應(yīng)納稅所得額為4000×15%-224-80=296(萬(wàn)元),。

　　2016年計(jì)入應(yīng)納稅所得額為[10000-(6000+800)-(224+36)-(80+120)-1000]-296=1444(萬(wàn)元),。

　　以上案例可知，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)年終結(jié)賬即便會(huì)計(jì)不確認(rèn)收入和成本,，稅法上也要按規(guī)定處理,，若以為不結(jié)轉(zhuǎn)損益就可以忽略票據(jù)取得肯定會(huì)帶來(lái)稅收損失。

　　質(zhì)押金,、保證金稅務(wù)處理

　　《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在境外提供建筑服務(wù)等有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第69號(hào))規(guī)定,，納稅人提供建筑服務(wù)，被工程發(fā)包方從應(yīng)支付的工程款中扣押的質(zhì)押金,、保證金，未開具發(fā)票的,，以納稅人實(shí)際收到質(zhì)押金,、保證金的當(dāng)天為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。因此,，企業(yè)應(yīng)根據(jù)國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào)文件第三十二條規(guī)定,，出包工程未最終辦理結(jié)算而未取得全額發(fā)票的，在證明資料充分的前提下,，其發(fā)票不足金額可以預(yù)提,，但最高不得超過(guò)合同總金額的10%。另外,，建筑企業(yè)未收到質(zhì)押金,、保證金可以不開具發(fā)票。假設(shè)工程款除質(zhì)押金,、保證金外均已取得發(fā)票，若質(zhì)押金,、保證金比率高于10%，則超過(guò)部分未取得發(fā)票仍不能扣除,。反之,，質(zhì)押金、保證金比率低于10%,，則未取得發(fā)票仍可以稅前扣除,。

　　土地增值稅處理則有不同。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2006〕187號(hào))規(guī)定,，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的預(yù)提費(fèi)用,，除另有規(guī)定外，不得扣除,?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函〔2010〕220號(hào))規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在工程竣工驗(yàn)收后,，根據(jù)合同約定,，扣留建筑安裝施工企業(yè)一定比例的工程款，作為開發(fā)項(xiàng)目的質(zhì)量保證金,，在計(jì)算土地增值稅時(shí),，建筑安裝施工企業(yè)就質(zhì)量保證金對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開具發(fā)票的,，按發(fā)票所載金額予以扣除。未開具發(fā)票的,，扣留的質(zhì)保金不得計(jì)算扣除,。

　　營(yíng)改增后，建筑服務(wù)發(fā)票開具地點(diǎn)由項(xiàng)目所在地調(diào)整為其機(jī)構(gòu)所在地,，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得建筑服務(wù)發(fā)票是否規(guī)范仍存在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)改增后土地增值稅若干征管規(guī)定的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第70號(hào))規(guī)定,，營(yíng)改增后，土地增值稅納稅人接受建筑安裝服務(wù)取得的增值稅發(fā)票,，應(yīng)按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)稅收征收管理事項(xiàng)的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第23號(hào))規(guī)定,，在發(fā)票的備注欄注明建筑服務(wù)發(fā)生地縣(市、區(qū))名稱及項(xiàng)目名稱,，否則不得計(jì)入土地增值稅扣除項(xiàng)目金額。

　　(信息來(lái)源：中國(guó)稅務(wù)報(bào))

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