長期股權(quán)投資的初始計量_2019年中級會計實務(wù)每日攻克一考點(diǎn)
在實現(xiàn)夢想的道路上,我們必須排除一切干擾,。2019年中級會計師考試即將到來,,現(xiàn)階段,我們需要增強(qiáng)自律,,克服懶惰,為了最初的目標(biāo),,努力拼搏,!
一、同一控制下形成控股合并的長期股權(quán)投資會計處理
【提示1】計算確定長期股權(quán)投資的初始投資成本注意事項:
(1)被合并方在合并日的凈資產(chǎn)賬面價值為負(fù)數(shù)的,,長期股權(quán)投資成本按零確定,,同時在備查簿中予以登記。
借:長期股權(quán)投資
資本公積——股本溢價或資本溢價
盈余公積
利潤分配——未分配利潤
貸:銀行存款等
【注意】考試時認(rèn)真審題
①如果給定“子公司凈資產(chǎn)賬面價值”的資料,,而沒有給定其他資料,,則直接用“子公司凈資產(chǎn)賬面價值”×母公司%
②如果給定“子公司凈資產(chǎn)賬面價值”的資料,又給定“最終控制方合并財務(wù)報表中的凈資產(chǎn)賬面價值”,則用“最終控制方合并財務(wù)報表中的凈資產(chǎn)賬面價值”×母公司%
【案例】甲公司有一個子公司丁,,2018年初甲公司自非關(guān)聯(lián)方處購入乙公司80%的股份,,初始投資成本為720萬元,并于當(dāng)日實質(zhì)控制了乙公司,。購買日乙公司的賬面凈資產(chǎn)為700萬元,,可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為900萬元。假設(shè)二者差異來自一項固定資產(chǎn),,該資產(chǎn)當(dāng)日公允價值為1000萬元,,賬面價值為800萬元,剩余壽命為10年,,預(yù)計無殘值,,采用年限平均法計提折舊。
2018年1月至2019年12月,,乙公司實現(xiàn)賬面凈利潤300萬元,,甲公司按照可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值口徑推定的當(dāng)年凈利潤為260萬元,無其他所有者權(quán)益變動,。
2020年初丁公司自甲公司手中購得乙公司80%的股份,。
乙公司賬面口徑 | 最終控制方甲公司認(rèn)可的口徑 | |
乙公司2018年初凈資產(chǎn) | 700 | 900 |
乙公司2018年2019年的凈利潤 | 300 | 260 |
2019年年末乙公司凈資產(chǎn) | 1000 | 1160 |
丁公司長期股權(quán)投資入賬成本 | 不得采納 | 1160×80%=928 |
如果存在商譽(yù)如何處理?
【案例變形】甲公司有一個子公司丁,2018年初甲公司自非關(guān)聯(lián)方處購入乙公司80%的股份,,初始投資成本為1000萬元,,并于當(dāng)日實質(zhì)控制了乙公司。購買日乙公司的賬面凈資產(chǎn)為700萬元,,可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為900萬元,。
(3)如果被合并方編制合并財務(wù)報表,則應(yīng)當(dāng)以合并日被合并方的合并財務(wù)報表為基礎(chǔ)確認(rèn)長期股權(quán)投資的初始投資成本,。
【提示2】合并方以發(fā)行權(quán)益性工具作為合并對價的,,應(yīng)按發(fā)行股份的面值總額作為股本,長期股權(quán)投資的初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額,,應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價);資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的,,依次沖減盈余公積和未分配利潤。
【提示3】相關(guān)費(fèi)用的會計處理
【注意】如果發(fā)生交易費(fèi)用取得增值稅專用發(fā)票的,,進(jìn)項稅額經(jīng)認(rèn)證后可從當(dāng)月銷項稅額中扣除,。發(fā)生交易費(fèi)用取得增值稅專用發(fā)票的,按其注明的增值稅進(jìn)項稅額,,借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)”科目,。
情形2:多次交易形成同一控制下的企業(yè)合并
類型 | 判斷標(biāo)準(zhǔn) | 會計處理 |
屬于 一攬子交易 | ①這些交易是同時或者在考慮了彼此影響的情況下訂立的 ②這些交易整體才能達(dá)成一項完整的商業(yè)結(jié)果 ③一項交易的發(fā)生取決于其他至少一項交易的發(fā)生 ④一項交易單獨(dú)看是不經(jīng)濟(jì)的,但和其他交易一并考慮時是經(jīng)濟(jì)的 | 合并方應(yīng)當(dāng)將各項交易作為一項取得控制權(quán)的交易進(jìn)行會計處理 |
不屬于 一攬子交易 | 取得控制權(quán)日,,應(yīng)按照以下步驟進(jìn)行會計處理 |
【注意】如果發(fā)生交易費(fèi)用取得增值稅專用發(fā)票的,,進(jìn)項稅額經(jīng)認(rèn)證后可從當(dāng)月銷項稅額中扣除,。發(fā)生交易費(fèi)用取得增值稅專用發(fā)票的,按其注明的增值稅進(jìn)項稅額,,借記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)”科目,。
二、非同一控制下形成控股合并的長期股權(quán)投資會計處理
【理解】參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的,,交易作價相對公平合理,,企業(yè)合并成本以公允價值為基礎(chǔ)確認(rèn)。
情形1:一次交易形成非同一控制下的企業(yè)合并
【教材原文】初始投資成本的確定
非同一控制下的控股合并中,,購買方應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本,。企業(yè)合并成本包括購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債,、發(fā)行的權(quán)益性工具或債務(wù)性工具的公允價值之和,。
【公式】長期股權(quán)投資的初始投資成本(合并成本)=支付價款或付出資產(chǎn)的公允價值+發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債的公允價值+發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值+增值稅
【提示1】付出資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額的處理
合并對價類型 | 公允價值-賬面價值 |
固定資產(chǎn) | 計入資產(chǎn)處置損益 |
無形資產(chǎn) | |
長期股權(quán)投資 | 計入投資收益 |
其他權(quán)益工具投資 | 留存收益 |
存貨 | 以其公允價值確認(rèn)收入 同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本 |
投資性房地產(chǎn) | 以其公允價值確認(rèn)其他業(yè)務(wù)收入 同時結(jié)轉(zhuǎn)其他業(yè)務(wù)成本 |
【提示2】相關(guān)費(fèi)用的會計處理
【注意】如果發(fā)生交易費(fèi)用取得增值稅專用發(fā)票的,進(jìn)項稅額經(jīng)認(rèn)證后可從當(dāng)月銷項稅額中扣除,。發(fā)生交易費(fèi)用取得增值稅專用發(fā)票的,,按其注明的增值稅進(jìn)項稅額,借記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)”科目,。
情形2:多次交易形成非同一控制下的企業(yè)合并
【總結(jié)1】一次交易形成企業(yè)合并的長期股權(quán)投資
事項 | 同一控制下 | 非同一控制下 |
以現(xiàn)金作為合并對價 | 借:長期股權(quán)投資(所有者權(quán)益賬價) (借差,,依次沖減:資、盈,、利) 貸:銀行存款 資本公積——資本溢價(貸差) | 借:長期股權(quán)投資(合并成本) 貸:銀行存款 |
以存貨作為合并對價 | 借:長期股權(quán)投資(所有者權(quán)益賬價) 存貨跌價準(zhǔn)備 (借差,,依次沖減:資、盈,、利) 貸:庫存商品 應(yīng)交稅費(fèi)——增(銷) 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅 資本公積——資本溢價(貸差) | 借:長期股權(quán)投資(合并成本) 貸:主營(其他)業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)一增(銷) 借:主營(其他)業(yè)務(wù)成本 存貨跌價準(zhǔn)備 貸:庫存商品 借:稅金及其附加 貸:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅 |
以無形資產(chǎn)作為合并對價 | 借:長期股權(quán)投資(所有者權(quán)益賬價) 累計攤銷 無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 (借差,,依次沖減:資、盈,、利) 貸:無形資產(chǎn) 應(yīng)交稅費(fèi)——增(銷) 資本公積——資本溢價(貸差) | 借:長期股權(quán)投資(合并成本) 累計攤銷 無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 資產(chǎn)處置損益(借方差) 貸:無形資產(chǎn) 應(yīng)交稅費(fèi)——增(銷) 資產(chǎn)處置損益(貸方差) |
以固定資產(chǎn)作為合并對價 | 借:固定資產(chǎn)清理 累計折舊 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 貸:固定資產(chǎn) 借:固定資產(chǎn)清理 貸:銀行存款(清理費(fèi)用) 借:銀行存款(殘料變價收入) 貸:固定資產(chǎn)清理 借:長期股權(quán)投資(所有者權(quán)益賬價) (借差,,依次沖減:資、盈,、利) 貸:固定資產(chǎn)清理(賬面價值) 應(yīng)交稅費(fèi)——增(銷) 資本公積——資本溢價(貸差) | 借:固定資產(chǎn)清理 累計折舊 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 貸:固定資產(chǎn) 借:固定資產(chǎn)清理 貸:銀行存款(清理費(fèi)用) 借:銀行存款(殘料變價收入) 貸:固定資產(chǎn)清理 借:長期股權(quán)投資(合并成本) 貸:固定資產(chǎn)清理(公允價值) 應(yīng)交稅費(fèi)——增(銷) 借:固定資產(chǎn)清理 貸:資產(chǎn)處置損益 或相反分錄 |
發(fā)行股票作為合并對價 | 借:長期股權(quán)投資(所有者權(quán)益賬價) 貸:股本 資本公積——股本溢價 借:資本公積——股本溢價 貸:銀行存款(手續(xù)費(fèi)傭金) | 借:長期股權(quán)投資(合并成本) 貸:股本 資本公積——股本溢價 借:資本公積——股本溢價 貸:銀行存款(手續(xù)費(fèi)傭金) |
直接相關(guān)費(fèi)用 | 借:管理費(fèi)用(評估費(fèi),、審計費(fèi)、律師費(fèi)等直接相關(guān)稅費(fèi)) 貸:銀行存款 |
【總結(jié)2】多次交易形成同一控制的合并,,不屬于“一攬子交易”
個別報表處理 | 未形成控制之前作為其他權(quán)益工具投資核算 | 形成控制時的賬務(wù)處理 |
(1)取得時 借:其他權(quán)益工具投資——成本 應(yīng)收股利 貸:銀行存款 (2)宣告現(xiàn)金股利 借:應(yīng)收股利 貸:投資收益 (3)期末計價: 借:其他權(quán)益工具投資——公允價值變動 貸:其他綜合收益 | 借:長期股權(quán)投資(合并后所有者權(quán)益賬價) (借差,,依次沖減:資、盈,、利) 貸:其他權(quán)益工具投資——成本 ——公允價值變動 資產(chǎn)等(投出資產(chǎn)的賬面價值) 資本公積——資本溢價/股本溢價(貸差) | |
未形成控制之前作為權(quán)益法核算 | 形成控制時的賬務(wù)處理 | |
(1)初始計量 借:長期股權(quán)投資——投資成本(支付對價的公允+交易費(fèi)用) 貸:銀行存款 (2)后續(xù)計量 ①對初始投資成本調(diào)整 借:長期股權(quán)投資——投資成本 貸:營業(yè)外收入 ②根據(jù)被投資方所有者權(quán)益變動,調(diào)整 借:長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 貸:投資收益 借:長期股權(quán)投資——其他綜合收益 貸:其他綜合收益 借:長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動 貸:資本公積——其他資本公積 | 借:長期股權(quán)投資(合并后所有者權(quán)益賬價) (借差,,依次沖減:資,、盈,、利) 貸:長期股權(quán)投資——投資成本 ——損益調(diào)整 ——其他綜合收益 ——其他權(quán)益變動 資產(chǎn)等(投出資產(chǎn)的賬面價值) 資本公積——資本溢價/股本溢價(貸差) |
【總結(jié)3】多次交易形成非同一控制的合并,不屬于“一攬子交易”
個別報表處理 | 未形成控制之前作為其他權(quán)益工具投資核算 | 形成控制時的賬務(wù)處理 |
(1)取得時 借:其他權(quán)益工具投資——成本 應(yīng)收股利 貸:銀行存款 (2)宣告現(xiàn)金股利 借:應(yīng)收股利 貸:投資收益 (3)期末計價: 借:其他權(quán)益工具投資——公允價值變動 貸:其他綜合收益 | 借:長期股權(quán)投資(合并成本) 貸:其他權(quán)益工具投資——成本 ——公允價值變動 盈余公積 利潤分配——未分配利潤 資產(chǎn)等(投出資產(chǎn)的公允價值) 借:其他綜合收益 貸:盈余公積 利潤分配——未分配利潤 | |
未形成控制之前作為權(quán)益法核算 | 形成控制時的賬務(wù)處理 | |
(1)初始計量 借:長期股權(quán)投資——投資成本(支付對價的公允+交易費(fèi)用) 貸:銀行存款 (2)后續(xù)計量 ①對初始投資成本調(diào)整 借:長期股權(quán)投資——投資成本 貸:營業(yè)外收入 ②根據(jù)被投資方所有者權(quán)益變動,,調(diào)整 借:長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 貸:投資收益 借:長期股權(quán)投資——其他綜合收益 貸:其他綜合收益 借:長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動 貸:資本公積——其他資本公積 | 借:長期股權(quán)投資(合并成本) 貸:長期股權(quán)投資——投資成本 ——損益調(diào)整 ——其他綜合收益 ——其他權(quán)益變動 資產(chǎn)等(投出資產(chǎn)的公允價值) 【提示】其他綜合收益和資本公積暫不做處理,,處置時再結(jié)轉(zhuǎn) |
三、企業(yè)合并以外的其他方式取得的長期股權(quán)投資
【提示】與非同一控制下的最大區(qū)別是將直接相關(guān)費(fèi)用計入長期股權(quán)投資初始投資成本,,其他兩者一致,。
取得方式 | 初始投資成本 |
支付現(xiàn)金 | 實際支付的價款+直接相關(guān)費(fèi)用(審計、評估咨詢費(fèi)等) 不包括:宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(應(yīng)收項目) |
發(fā)行權(quán)益性證券 | 權(quán)益性證券的公允價值+直接相關(guān)費(fèi)用 不包括:①宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(應(yīng)收項目) ②為發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi),、傭金等與發(fā)行直接相關(guān)的費(fèi)用 |
投資者投入 | 一般以評估作價為基礎(chǔ)確定 (除非投資者投入的長期股權(quán)投資的公允價值更可靠) |
非貨幣性資產(chǎn)交換或債務(wù)重組:參加第7章,、第11章相關(guān)內(nèi)容 |
【總結(jié)】長期股權(quán)投資的初始計量
取得方式 | 初始計量 | 直接相關(guān)費(fèi)用 |
同一控制下的企業(yè)合并方式 | 合并方按照所取得的被合并方在最終控制方合并財務(wù)報表中的凈資產(chǎn)的賬面價值份額 | 計入管理費(fèi)用 |
非同一控制下的企業(yè)合并方式 | 以支付對價的含稅公允價值確認(rèn) | |
企業(yè)合并以外的方式 | 按支付對價的公允價值和直接相關(guān)稅費(fèi)來確認(rèn) | 計入長期股權(quán)投資成本 |
中級會計考試時間是9月7-9日,備考馬上就要結(jié)束了,,好好珍惜最后的學(xué)習(xí)時間吧,!
——選自《東宇基礎(chǔ)班》
(本文為東奧會計在線原創(chuàng)文章,僅供考生學(xué)習(xí)使用,,禁止任何形式的轉(zhuǎn)載)