注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試會(huì)計(jì)科目第二十七章考試屬于非常重要章節(jié),，考生要明確學(xué)習(xí)重心，并針對(duì)重點(diǎn)內(nèi)容投入更多的時(shí)間,，爭(zhēng)取能夠在考試中取得更多的分?jǐn)?shù),！下文整理了本章的重要考點(diǎn)，點(diǎn)擊推薦閱讀還可獲取更多知識(shí)點(diǎn)內(nèi)容,！

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【知 識(shí) 點(diǎn)】長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理

【所屬章節(jié)】

第二十七章：合并財(cái)務(wù)報(bào)表

第三節(jié)：長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（同一控制下企業(yè)合并）

第四節(jié)：長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（非同一控制下企業(yè)合并）

長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理

長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（同一控制下企業(yè)合并）

一,、同一控制下取得子公司合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

合并過程中發(fā)生的審計(jì)、評(píng)估和法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用計(jì)入管理費(fèi)用,，不涉及抵銷處理的問題,。

合并財(cái)務(wù)報(bào)表的主體是母公司和子公司組成的企業(yè)集團(tuán)，該集團(tuán)的所有者是母公司投資者,，因此,，在合并報(bào)表日，應(yīng)抵銷母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益,。抵銷分錄：

借：股本

　　資本公積

　　盈余公積

　　未分配利潤(rùn)

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　　少數(shù)股東權(quán)益

同一控制下企業(yè)合并的基本處理原則是視同合并后形成的報(bào)告主體在合并日及以前期間一直存在,，在編制合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)將母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資和子公司所有者權(quán)益抵銷,，但子公司原由企業(yè)集團(tuán)其他企業(yè)控制時(shí)的留存收益在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中是存在的,，所以對(duì)于被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益（盈余公積和未分配利潤(rùn)之和）中歸屬于合并方的部分，在合并工作底稿中,，應(yīng)編制下列會(huì)計(jì)分錄：

借：資本公積

　貸：盈余公積（歸屬于現(xiàn)行母公司部分）

　　　未分配利潤(rùn)（歸屬于現(xiàn)行母公司部分）

被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的其他綜合收益中歸屬于合并方的部分,，自資本公積轉(zhuǎn)入其他綜合收益。

二,、直接投資及同一控制下取得子公司合并日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法核算的結(jié)果調(diào)整為權(quán)益法核算的結(jié)果

調(diào)整分錄如下：

1.投資當(dāng)年

（1）調(diào)整被投資單位盈利

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：投資收益

（2）調(diào)整被投資單位虧損

借：投資收益

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

（3）調(diào)整被投資單位分派現(xiàn)金股利

借：投資收益

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

（4）調(diào)整子公司其他綜合收益變動(dòng)（假定其他綜合收益增加）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：其他綜合收益——本年

（若減少作相反分錄）

（5）調(diào)整子公司除凈損益,、其他綜合收益以及利潤(rùn)分配以外的所有者權(quán)益的其他變動(dòng)（假定所有者權(quán)益增加）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：資本公積——本年

（若減少作相反分錄）

2.連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表

應(yīng)說明的是，本期合并財(cái)務(wù)報(bào)表中年初“所有者權(quán)益”各項(xiàng)目的金額應(yīng)與上期合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的期末“所有者權(quán)益”對(duì)應(yīng)項(xiàng)目的金額一致,，因此,，上期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)涉及股本（或?qū)嵤召Y本）、資本公積,、其他綜合收益,、盈余公積等項(xiàng)目的，在本期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和抵銷分錄時(shí)均應(yīng)用“股本（或?qū)嵤召Y本）——年初”,、“資本公積——年初”,、“其他綜合收益——年初”和“盈余公積——年初”項(xiàng)目代替；

對(duì)于上期編制調(diào)整和抵銷分錄時(shí)涉及利潤(rùn)表中的項(xiàng)目及所有者權(quán)益變動(dòng)表“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目,，在本期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整分錄和抵銷分錄時(shí)均應(yīng)用“年初未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目代替。

提示：

表中,，下劃線的數(shù)字是計(jì)算得到的，抵銷損益類項(xiàng)目,，最終會(huì)影響年末未分配利潤(rùn)項(xiàng)目的金額,。

（1）調(diào)整以前年度被投資單位盈虧

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：年初未分配利潤(rùn)

（注：若為虧損則做相反分錄）

（2）調(diào)整被投資單位本年盈利

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：投資收益

（3）調(diào)整被投資單位本年虧損

借：投資收益

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

（4）調(diào)整被投資單位以前年度分派現(xiàn)金股利

借：年初未分配利潤(rùn)

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

（5）調(diào)整被投資單位當(dāng)年分派現(xiàn)金股利

借：投資收益

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

（6）調(diào)整子公司以前年度其他綜合收益變動(dòng)（假定其他綜合收益增加）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：其他綜合收益——年初

（若減少作相反分錄）

（7）調(diào)整子公司本年其他綜合收益變動(dòng)（假定其他綜合收益增加）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：其他綜合收益——本年

（若減少作相反分錄）

（8）調(diào)整子公司以前年度除凈損益、其他綜合收益以及利潤(rùn)分配以外的所有者權(quán)益的其他變動(dòng)（假定所有者權(quán)益增加）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：資本公積——年初

（若減少作相反分錄）

（9）調(diào)整子公司本年除凈損益,、其他綜合收益以及利潤(rùn)分配以外的所有者權(quán)益的其他變動(dòng)（假定所有者權(quán)益增加）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：資本公積——本年

（若減少作相反分錄）

（二）合并抵銷處理

在合并工作底稿中,，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額進(jìn)行調(diào)整后，長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額正好反映母公司在子公司所有者權(quán)益中所擁有的份額,?；蛘咭部梢圆贿M(jìn)行權(quán)益法調(diào)整，直接抵銷,，本章所有舉例中都是按照先調(diào)整后抵銷的原則處理的,。要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，在此基礎(chǔ)上還必須按照編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的要求進(jìn)行合并抵銷處理,，將母公司與子公司之間的內(nèi)部交易對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響予以抵銷,。

1.母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷

借：股本（實(shí)收資本）

　　資本公積

　　其他綜合收益

　　盈余公積

　　年末未分配利潤(rùn)

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（母公司）

　　　少數(shù)股東權(quán)益（子公司所有者權(quán)益×少數(shù)股東持股比例）

提示：

在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額的（即發(fā)生超額虧損）,，其余額仍應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益,，即少數(shù)股東權(quán)益可以出現(xiàn)負(fù)數(shù)。

2.母公司對(duì)子公司,、子公司相互之間持有對(duì)方長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資收益的抵銷

借：投資收益

　　少數(shù)股東損益

　　年初未分配利潤(rùn)

　貸：提取盈余公積

　　　對(duì)所有者（或股東）的分配

　　　年末未分配利潤(rùn)

同時(shí),，被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，應(yīng)自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益,。

借：資本公積

　貸：盈余公積

　　　未分配利潤(rùn)

值得注意的是,，子公司發(fā)行累積優(yōu)先股等其他權(quán)益工具的，無論當(dāng)期是否宣告發(fā)放其股利,，在計(jì)算列報(bào)母公司合并利潤(rùn)表中的“歸屬于母公司股東的凈利潤(rùn)”時(shí),，應(yīng)扣除當(dāng)期歸屬于除母公司之外的其他權(quán)益工具持有者的可累積分配股利，扣除金額應(yīng)在“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目列示,；子公司發(fā)行不可累積優(yōu)先股等其他權(quán)益工具的,，在計(jì)算列報(bào)母公司合并利潤(rùn)表中的“歸屬于母公司股東的凈利潤(rùn)”時(shí)，應(yīng)扣除當(dāng)期宣告發(fā)放的歸屬于除母公司之外的其他權(quán)益工具持有者的不可累積分配股利,，扣除金額應(yīng)在“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目中列示,。

長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（非同一控制下企業(yè)合并）

一、非同一控制下取得子公司購買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

（一）按公允價(jià)值對(duì)非同一控制下取得子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整,，調(diào)整分錄（以固定資產(chǎn)為例,，假定固定資產(chǎn)公允價(jià)值大于賬面價(jià)值）如下：

借：固定資產(chǎn)——原價(jià)（調(diào)增固定資產(chǎn)價(jià)值）

　貸：資本公積

借：資本公積

　貸：遞延所得稅負(fù)債

（二）母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵銷處理

借：股本（實(shí)收資本）

　　資本公積

　　其他綜合收益

　　盈余公積

　　未分配利潤(rùn)

　　商譽(yù)（借方差額）

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　　少數(shù)股東權(quán)益

二、非同一控制下取得子公司購買日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

（一）對(duì)子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整

對(duì)于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司,，應(yīng)當(dāng)根據(jù)母公司在購買日設(shè)置的備查簿中登記的該子公司有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn),、負(fù)債的公允價(jià)值，對(duì)子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整,，使子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表反映為在購買日公允價(jià)值基礎(chǔ)上確定的可辨認(rèn)資產(chǎn),、負(fù)債等在本期資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)有的金額。

被購買方一項(xiàng)固定資產(chǎn),，采用年限平均法計(jì)提折舊,，無殘值，預(yù)計(jì)尚可使用年限為10年,，購買日2×21年1月1日

調(diào)整分錄（以固定資產(chǎn)為例,，假定固定資產(chǎn)公允價(jià)值大于賬面價(jià)值）如下：

1.投資當(dāng)年

借：固定資產(chǎn)——原價(jià)（調(diào)整固定資產(chǎn)價(jià)值）

　貸：資本公積

借：資本公積

　貸：遞延所得稅負(fù)債

借：管理費(fèi)用（當(dāng)年按公允價(jià)值應(yīng)補(bǔ)提折舊）

　貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊

借：遞延所得稅負(fù)債

　貸：所得稅費(fèi)用

提示：

因按公允價(jià)值補(bǔ)提折舊會(huì)減少應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，所以遞延所得稅負(fù)債應(yīng)轉(zhuǎn)回,，由于補(bǔ)提折舊計(jì)入管理費(fèi)用,，影響利潤(rùn)總額，因此,，遞延所得稅負(fù)債轉(zhuǎn)回時(shí)對(duì)應(yīng)所得稅費(fèi)用,，而不是資本公積。

2.連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表

借：固定資產(chǎn)——原價(jià)（調(diào)整固定資產(chǎn)價(jià)值）

　貸：資本公積——年初

借：資本公積——年初

　貸：遞延所得稅負(fù)債

借：年初未分配利潤(rùn)（年初累計(jì)補(bǔ)提折舊）

　貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊

借：遞延所得稅負(fù)債

　貸：年初未分配利潤(rùn)

借：管理費(fèi)用（當(dāng)年補(bǔ)提折舊）

　貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊

借：遞延所得稅負(fù)債

　貸：所得稅費(fèi)用

提示：

非同一控制下企業(yè)合并,，存貨評(píng)估增值,，合并報(bào)表調(diào)整分錄：

（1）投資當(dāng)年

借：存貨

　貸：資本公積——年初

借：資本公積——年初

　貸：遞延所得稅負(fù)債

借：營(yíng)業(yè)成本[（公允價(jià)值-賬面價(jià)值）×本期出售比例]

　貸：存貨

借：遞延所得稅負(fù)債

　貸：所得稅費(fèi)用

（2）連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表

借：存貨

　貸：資本公積——年初

借：資本公積——年初

　貸：遞延所得稅負(fù)債

借：年初未分配利潤(rùn)（年初已出售部分）

　貸：存貨

借：遞延所得稅負(fù)債

　貸：年初未分配利潤(rùn)

借：營(yíng)業(yè)成本[（公允價(jià)值-賬面價(jià)值）×本期出售比例]

　貸：存貨

借：遞延所得稅負(fù)債

　貸：所得稅費(fèi)用

（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法

長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法核算的結(jié)果調(diào)整為權(quán)益法核算的結(jié)果的會(huì)計(jì)處理與同一控制原理相同。

提示：

調(diào)整分錄計(jì)算投資收益時(shí),，只考慮被投資單位資產(chǎn),、負(fù)債公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額對(duì)當(dāng)期損益的影響，不考慮內(nèi)部交易的影響,。

（三）合并抵銷處理

1.母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷

借：股本（實(shí)收資本）

　　資本公積

　　其他綜合收益

　　盈余公積

　　未分配利潤(rùn)

　　商譽(yù)（借方差額）

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（母公司）

　　　少數(shù)股東權(quán)益（子公司所有者權(quán)益×少數(shù)股東投資持股比例）

2.母公司對(duì)子公司,、子公司相互之間持有對(duì)方長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資收益的抵銷

借：投資收益

　　少數(shù)股東損益

　　年初未分配利潤(rùn)

　貸：提取盈余公積

　　　對(duì)所有者（或股東）的分配

　　　年末未分配利潤(rùn)

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以上為注會(huì)會(huì)計(jì)“長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理”相關(guān)知識(shí)講解,。2023年注會(huì)考試時(shí)間是8月25日-27日,，本章考試以主觀題為主,，考生在備考時(shí)應(yīng)有針對(duì)性的對(duì)此類題型進(jìn)行練習(xí)。

（本文為東奧會(huì)計(jì)在線原創(chuàng)文章,，僅供考生學(xué)習(xí)使用,，禁止任何形式的轉(zhuǎn)載）