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【知 識 點】將交易價格分攤至各單項履約義務

【所屬章節(jié)】

第十七章：收入,、費用和利潤

第一節(jié)：收入

將交易價格分攤至各單項履約義務

1.基本原則

合同中包含兩項或多項履約義務的，企業(yè)應當在合同開始日,，按照各單項履約義務所承諾商品的單獨售價的相對比例,，將交易價格分攤至各單項履約義務。企業(yè)不得因合同開始日之后單獨售價的變動而重新分攤交易價格,。

（1）單獨售價可以直接觀察

單獨售價,，是指企業(yè)向客戶單獨銷售商品的價格。企業(yè)在類似環(huán)境下向類似客戶單獨銷售某商品的價格,，應作為確定該商品單獨售價的最佳證據(jù),。

（2）單獨售價無法直接觀察

企業(yè)在類似環(huán)境下向類似客戶單獨銷售商品的價格，應作為確定該商品單獨售價的最佳證據(jù),。單獨售價無法直接觀察的,，企業(yè)應當綜合考慮其能夠合理取得的全部相關信息，采用市場調(diào)整法,、成本加成法,、余值法等方法合理估計單獨售價。在估計單獨售價時,，企業(yè)應當最大限度地采用可觀察的輸入值,，并對類似的情況采用一致的估計方法。

市場調(diào)整法,，是指企業(yè)根據(jù)某商品或類似商品的市場售價,，考慮本企業(yè)的成本和毛利等進行適當調(diào)整后，確定其單獨售價的方法,。

成本加成法,，是指企業(yè)根據(jù)某商品的預計成本加上其合理毛利后的價格，確定其單獨售價的方法,。

余值法,，是指企業(yè)根據(jù)合同交易價格減去合同中其他商品可觀察的單獨售價后的余值，確定某商品單獨售價的方法,，企業(yè)應當最大限度地采用可觀察的輸入值,，并對類似的情況采用一致的估計方法。

企業(yè)在商品近期售價波動幅度巨大,，或者因未定價且未曾單獨銷售而使售價無法可靠確定時,，可采用余值法估計其單獨售價,。

2.分攤合同折扣

合同折扣，是指合同中各單項履約義務所承諾商品的單獨售價之和高于合同交易價格的金額,。

對于合同折扣,，企業(yè)應當在各單項履約義務之間按比例分攤。

有確鑿證據(jù)表明合同折扣僅與合同中一項或多項（而非全部）履約義務相關的,，企業(yè)應當將該合同折扣分攤至相關一項或多項履約義務,。

同時滿足下列條件時，企業(yè)應當將合同折扣全部分攤至合同中的一項或多項（而非全部）履約義務：

（1）企業(yè)經(jīng)常將該合同中的各項可明確區(qū)分的商品單獨銷售或者以組合的方式單獨銷售,；

（2）企業(yè)也經(jīng)常將其中部分可明確區(qū)分的商品以組合的方式按折扣價格單獨銷售,；

（3）上述第（2）項中的折扣與該合同中的折扣基本相同，且針對每一組合中的商品的分析為將該合同的全部折扣歸屬于某一項或多項履約義務提供了可觀察的證據(jù),。有確鑿證據(jù)表明合同折扣僅與合同中的一項或多項（而非全部）履約義務相關,，且企業(yè)采用余值法估計單獨售價的，企業(yè)應當首先在該一項或多項（而非全部）履約義務之間分攤合同折扣,，然后再采用余值法估計單獨售價,。

3.分攤可變對價

合同中包含可變對價的，該可變對價可能與整個合同相關,，也可能僅與合同中的某一特定組成部分有關，后者包括兩種情形：一是可變對價可能與合同中的一項或多項（而非全部）履約義務有關,；二是可變對價可能與企業(yè)向客戶轉讓的構成單項履約義務的一系列可明確區(qū)分商品中的一項或多項（而非全部）商品有關,。

同時滿足下列條件的，企業(yè)應當將可變對價及可變對價的后續(xù)變動額全部分攤至與之相關的某項履約義務,，或者構成單項履約義務的一系列可明確區(qū)分商品中的某項商品：（1）可變對價的條款專門針對企業(yè)為履行該項履約義務或轉讓該項可明確區(qū)分商品所作的努力（或者是履行該項履約義務或轉讓該項可明確區(qū)分商品所導致的特定結果）,；（2）企業(yè)在考慮了合同中的全部履約義務及支付條款后，將合同對價中的可變金額全部分攤至該項履約義務或該項可明確區(qū)分商品符合分攤交易價格的目標,。

對于不滿足上述條件的可變對價及可變對價的后續(xù)變動額,，以及可變對價及其后續(xù)變動額中未滿足上述條件的剩余部分，企業(yè)應當按照分攤交易價格的一般原則,，將其分攤至合同中的各單項履約義務,。對于已履行的履約義務，其分攤的可變對價后續(xù)變動額應當調(diào)整變動當期的收入,。

4.交易價格的后續(xù)變動

交易價格發(fā)生后續(xù)變動的,，企業(yè)應當按照在合同開始日所采用的基礎將該后續(xù)變動金額分攤至合同中的履約義務。企業(yè)不得因合同開始日之后單獨售價的變動而重新分攤交易價格,。對于合同變更導致的交易價格后續(xù)變動,，應當按照本節(jié)有關合同變更的要求進行會計處理。合同變更之后發(fā)生可變對價后續(xù)變動的,，企業(yè)應當區(qū)分下列三種情形分別進行會計處理：

（1）合同變更屬于本節(jié)合同變更第（1）規(guī)定情形的,，企業(yè)應當判斷可變對價后續(xù)變動與哪一項合同相關,，并按照分攤可變對價的相關規(guī)定進行會計處理。

（2）合同變更于本節(jié)合同變更第（2）規(guī)定情形,，且可變對價后續(xù)變動與合同變更前已承諾可變對價相關的,，企業(yè)應當首先將該可變對價后續(xù)變動額以原合同開始日確定的單獨售價為基礎進行分攤，然后再將分攤至合同變更日尚未履行履約義務的該可變對價后續(xù)變動額以新合同開始日確定的基礎進行二次分攤,。

（3）合同變更之后發(fā)生除上述第（1）和（2）種情形以外的可變對價后續(xù)變動的,，企業(yè)應當將該可變對價后續(xù)變動額分攤至合同變更日尚未履行（或部分未履行）的履約義務。

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