2018稅務(wù)師考試備考正在進(jìn)行，考生應(yīng)該多關(guān)注營(yíng)改增等稅制改革熱點(diǎn),，緊密結(jié)合稅務(wù)師執(zhí)業(yè)的實(shí)際內(nèi)容,，提高自身的應(yīng)試能力。

全面營(yíng)改增至今已逾兩年，一些房地產(chǎn)新項(xiàng)目也陸續(xù)進(jìn)入土地增值稅清算期,。營(yíng)改增給土地增值稅的計(jì)算帶來(lái)了很大的變化,，然而筆者在實(shí)際工作中發(fā)現(xiàn)，部分稅務(wù)人員和企業(yè)財(cái)務(wù)人員對(duì)這種變化并沒(méi)有引起足夠的重視,，對(duì)政策的理解上還存在一些誤區(qū),。

土地增值稅預(yù)征計(jì)征依據(jù)的確認(rèn)

(一)預(yù)售階段。《財(cái)政部,、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào))規(guī)定,，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)采取預(yù)收款方式銷售所開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅,?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)改增后土地增值稅若干征管規(guī)定的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第70號(hào))規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)采取預(yù)收款方式銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目,，可按照以下方法計(jì)算土地增值稅預(yù)征計(jì)征依據(jù)：土地增值稅預(yù)征的計(jì)征依據(jù)=預(yù)收款-應(yīng)預(yù)繳增值稅稅款,。

按照上述文件的規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在預(yù)售階段應(yīng)按預(yù)收款預(yù)繳增值稅,。在適用增值稅一般計(jì)稅,、簡(jiǎn)易計(jì)稅情況下，土地增值稅預(yù)征計(jì)征依據(jù)=預(yù)收款-應(yīng)預(yù)繳增值稅稅款,，應(yīng)預(yù)繳增值稅稅款=[預(yù)收款÷(1+稅率或征收率)]×3%,。

(二)現(xiàn)房銷售階段。現(xiàn)房銷售時(shí)產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù),，但土地增值稅在清算前依然屬于預(yù)征,。《財(cái)政部,、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)改增后契稅,、房產(chǎn)稅、土地增值稅,、個(gè)人所得稅計(jì)稅依據(jù)問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔2016〕43號(hào))第三條規(guī)定,，土地增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入為不含增值稅收入。同時(shí),，國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第70號(hào)文件規(guī)定,，適用增值稅一般計(jì)稅方法的納稅人，其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入不含增值稅銷項(xiàng)稅額;適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的納稅人,，其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入不含增值稅應(yīng)納稅額,。結(jié)合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法〉的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào))規(guī)定，在適用增值稅簡(jiǎn)易計(jì)稅,、一般計(jì)稅情況下的土地增值稅預(yù)征計(jì)征依據(jù)分別為：

1.適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的預(yù)征土地增值稅計(jì)征依據(jù)=價(jià)稅合計(jì) -應(yīng)納稅額

應(yīng)納稅額= [價(jià)稅合計(jì)÷(1+5%)]×5%

2.適用一般計(jì)稅方法的預(yù)征土地增值稅計(jì)征依據(jù)=價(jià)稅合計(jì) -銷項(xiàng)稅額

銷項(xiàng)稅額=[(價(jià)稅合計(jì) - 允許扣除的土地價(jià)款)÷(1+適用稅率)]×適用稅率

土地增值稅清算扣除稅費(fèi)時(shí)的注意要點(diǎn)

(一)城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加的扣除

國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第70號(hào)文件規(guī)定,，營(yíng)改增后,，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)實(shí)際繳納的城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加,，凡能夠按清算項(xiàng)目準(zhǔn)確計(jì)算的,，允許據(jù)實(shí)扣除。凡不能按清算項(xiàng)目準(zhǔn)確計(jì)算的,，則按該清算項(xiàng)目預(yù)繳增值稅時(shí)實(shí)際繳納的城建稅,、教育費(fèi)附加扣除。在執(zhí)行這一規(guī)定時(shí),，需要注意兩點(diǎn)：

1.如果項(xiàng)目的增值稅實(shí)際稅負(fù)率超過(guò)預(yù)征率，那么該項(xiàng)目實(shí)際負(fù)擔(dān)的附加稅費(fèi)相應(yīng)也會(huì)超過(guò)預(yù)繳增值稅時(shí)繳納的附加稅費(fèi),。在此情況下,，據(jù)實(shí)扣除附加稅費(fèi)對(duì)企業(yè)是有利。企業(yè)最好對(duì)增值稅按項(xiàng)目設(shè)置輔助賬核算,，從而可以準(zhǔn)確計(jì)算附加稅費(fèi),。反之，如果項(xiàng)目增值稅實(shí)際稅負(fù)率低于預(yù)征率,，則按預(yù)繳增值稅時(shí)實(shí)際繳納的附加稅費(fèi)扣除對(duì)企業(yè)更有利,。

2.如果企業(yè)發(fā)生現(xiàn)房銷售且不能按清算項(xiàng)目準(zhǔn)確計(jì)算附加稅費(fèi)，其繳納的增值稅所對(duì)應(yīng)的附加稅費(fèi)如何扣除?由于此種情形70號(hào)公告沒(méi)有明確,。在實(shí)際工作中,，一些稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)秉承一貫原則，參照預(yù)繳增值稅時(shí)的規(guī)定允許扣除,。但從完善執(zhí)法依據(jù)的角度,，還是希望上級(jí)機(jī)關(guān)能對(duì)此予以明確。

(二)印花稅的扣除

《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條第(五)項(xiàng)規(guī)定,，與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金為計(jì)算增值額的扣除項(xiàng)目,。而《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知》(財(cái)稅字〔1995〕48號(hào))又作出了例外規(guī)定,，細(xì)則中規(guī)定允許扣除的印花稅,，指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)繳納的印花稅。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)按照《施工,、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)財(cái)務(wù)制度》的有關(guān)規(guī)定,，其繳納的印花稅列入管理費(fèi)用，已相應(yīng)予以扣除,。其他的土地增值稅納稅義務(wù)人在計(jì)算土地增值稅時(shí)允許扣除在轉(zhuǎn)讓時(shí)繳納的印花稅,。因此，將印花稅作為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用扣除,?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例實(shí)施細(xì)則》對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用又規(guī)定,，凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用按取得土地使用權(quán)所支付的金額與開(kāi)發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的成本之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除,。

《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》(財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào))要求,，全面試行營(yíng)改增后，將“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目名稱調(diào)整為“稅金及附加”科目,，將原在管理費(fèi)用(稅金)中核算的印花稅納入 “稅金及附加”科目中核算,。新會(huì)計(jì)制度出臺(tái)后印花稅如何扣除?一些稅務(wù)人員對(duì)此有不同認(rèn)識(shí)。筆者認(rèn)為,，財(cái)稅字〔1995〕48號(hào)文件當(dāng)時(shí)對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品不單獨(dú)扣除印花稅的規(guī)定,，基于當(dāng)時(shí)的上位法(條例實(shí)施細(xì)則以及房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)財(cái)務(wù)制度)，現(xiàn)在會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了修訂,，文件的相關(guān)規(guī)定理應(yīng)作出相應(yīng)的調(diào)整,。

以上就是土地增值稅清算的相關(guān)問(wèn)題，希望能對(duì)大家的備考有幫助,。更多稅務(wù)知識(shí),，盡在東奧稅務(wù)師頻道。

(來(lái)源：中國(guó)稅務(wù)報(bào) 作者：吳偉強(qiáng),，國(guó)家稅務(wù)總局紹興市稅務(wù)局)