備考稅務師考試的同學們，時時刻刻想著自己最初的理想,，要知道自己努力學習知識是為了什么,，那是你學習的動力,，不要在學習的過程中感到迷茫，要堅持不停地走下去,。

【內(nèi)容導航】

特別納稅調(diào)整

【所屬章節(jié)】

本知識點屬于《稅法二》第一章-企業(yè)所得稅

【知識點】特別納稅調(diào)整

特別納稅調(diào)整

特別納稅調(diào)整是指企業(yè)與其關聯(lián)方之間的業(yè)務往來,，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關聯(lián)方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權(quán)按照合理方法調(diào)整,。

關聯(lián)方是指與企業(yè)有下列關聯(lián)關系之一的企業(yè),、其他組織或者個人，具體指：

1.在資金,、經(jīng)營,、購銷等方面存在直接或者間接的控制關系。

2.直接或者間接地同為第三者控制,。

3.在利益上具有相關聯(lián)的其他關系,。

特別納稅調(diào)整管理的內(nèi)容：

1.轉(zhuǎn)讓定價管理

2.預約定價安排管理

3.成本分攤協(xié)議管理

4.受控外國企業(yè)管理

5.資本弱化管理

6.一般反避稅管理

一、關聯(lián)申報管理

1.實行查賬征收的居民企業(yè)和在中國境內(nèi)設立機構(gòu),、場所并據(jù)實申報繳納企業(yè)所得稅的非居民企業(yè)向稅務機關報送年度企業(yè)所得稅納稅申報表時,，應當就其與關聯(lián)方之間的業(yè)務往來進行關聯(lián)申報。

2.企業(yè)與其他企業(yè),、組織或者個人具有下列關系之一的,，構(gòu)成關聯(lián)關系：

(1)一方直接或者間接持有另一方的股份總和達到25%以上。雙方直接或者間接同為第三方所持有的股份達到25%以上,。

如果一方通過中間方對另一方間接持有股份,，只要其對中間方持股比例達到25%以上，則其對另一方的持股比例按照中間方對另一方的持股比例計算,。

兩個以上具有夫妻,、直系血親,、兄弟姐妹以及其他撫養(yǎng),、贍養(yǎng)關系的自然人共同持股同一企業(yè)，在判定關聯(lián)關系時按持股比例合并計算,。

(2)雙方存在持股關系或者同為第三方持股,，雖持股比例未達到上述第1項規(guī)定，但雙方之間借貸資金總額占任一方實收資本比例達到50%以上,，或者一方全部借貸資金總額的10%以上由另一方擔保(與獨立金融機構(gòu)之間的借貸或者擔保除外),。

(3)雙方存在持股關系或者同為第三方持股，雖持股比例未達到上述第1項規(guī)定,，但一方的生產(chǎn)經(jīng)營活動必須由另一方提供專利權(quán),、非專利技術、商標權(quán),、著作權(quán)等特許權(quán)才能正常進行,。

(4)雙方存在持股關系或者同為第三方持股,，雖持股比例未達到上述第1項規(guī)定，但一方的購買,、銷售,、接受勞務、提供勞務等經(jīng)營活動由另一方控制,。

上述控制是指一方有權(quán)決定另一方的財務和經(jīng)營政策,，并能據(jù)以從另一方的經(jīng)營活動中獲取利益。

(5)一方半數(shù)以上董事或者半數(shù)以上高級管理人員(包括上市公司董事會秘書,、經(jīng)理,、副經(jīng)理、財務負責人和公司章程規(guī)定的其他人員)由另一方任命或者委派,，或者同時擔任另一方的董事或者高級管理人員,。或者雙方各自半數(shù)以上董事或者半數(shù)以上高級管理人員同為第三方任命或者委派,。

(6)具有夫妻,、直系血親、兄弟姐妹以及其他撫養(yǎng),、贍養(yǎng)關系的兩個自然人分別與雙方具有上述第(1)-(5)項關系之一,。

(7)雙方在實質(zhì)上具有其他共同利益。

除上述第(2)項規(guī)定外,，上述關聯(lián)關系年度內(nèi)發(fā)生變化的,，關聯(lián)關系按照實際存續(xù)期間認定。

僅因國家持股或者由國有資產(chǎn)管理部門委派董事,、高級管理人員而存在上述第(1)-(5)項關系的,，不構(gòu)成關聯(lián)關系。

3.關聯(lián)交易主要包括

(1)有形資產(chǎn)使用權(quán)或者所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓,。有形資產(chǎn)包括商品,、產(chǎn)品、房屋建筑物,、交通工具,、機器設備、工具器具等,。

(2)金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓,。金融資產(chǎn)包括應收賬款、應收票據(jù),、其他應收款項,、股權(quán)投資、債權(quán)投資和衍生金融工具形成的資產(chǎn)等,。

(3)無形資產(chǎn)使用權(quán)或者所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓,。無形資產(chǎn)包括專利權(quán),、非專利技術、商業(yè)秘密,、商標權(quán),、品牌、客戶名單,、銷售渠道,、特許經(jīng)營權(quán)、政府許可,、著作權(quán)等,。

(4)資金融通。資金包括各類長短期借貸資金(含集團資金池),、擔保費,、各類應計息預付款和延期收付款等。

(5)勞務交易,。勞務包括市場調(diào)查,、營銷策劃、代理,、設計,、咨詢、行政管理,、技術服務,、合約研發(fā)、維修,、法律服務,、財務管理、審計,、招聘,、培訓、集中采購等,。

4.下列情形之一的居民企業(yè),，應當在報送年度關聯(lián)業(yè)務往來報告表時,，填報國別報告(2種情況)：

國別報告主要披露最終控股企業(yè)所屬跨國企業(yè)集團所有成員實體的全球所得,、稅收和業(yè)務活動的國別分布情況。

(1)該居民企業(yè)為跨國企業(yè)集團的最終控股企業(yè),，且其上一會計年度合并財務報表中的各類收入金額合計超過55億元,。

最終控股企業(yè)是指能夠合并其所屬跨國企業(yè)集團所有成員實體財務報表的，且不能被其他企業(yè)納入合并財務報表的企業(yè),。

成員實體應當包括：

①實際已被納入跨國企業(yè)集團合并財務報表的任一實體,。

②跨國企業(yè)集團持有該實體股權(quán)且按公開證券市場交易要求應被納入但實際未被納入跨國企業(yè)集團合并財務報表的任一實體,。

③僅由于業(yè)務規(guī)模或者重要性程度而未被納入跨國企業(yè)集團合并財務報表的任一實體,。

④獨立核算并編制財務報表的常設機構(gòu),。

(2)該居民企業(yè)被跨國企業(yè)集團指定為國別報告的報送企業(yè)。

5.企業(yè)雖不屬于上述規(guī)定填報國別報告的范圍,，但其所屬跨國企業(yè)集團按照其他國家有關規(guī)定應當準備國別報告,，且符合下列條件之一的，稅務機關可以在實施特別納稅調(diào)查時要求企業(yè)提供國別報告(3種情況)：

(1)跨國企業(yè)集團未向任何國家提供國別報告,。

(2)雖然跨國企業(yè)集團已向其他國家提供國別報告,，但我國與該國尚未建立國別報告信息交換機制。

(3)雖然跨國企業(yè)集團已向其他國家提供國別報告,，且我國與該國已建立國別報告信息交換機制,，但國別報告實際未成功交換至我國。

二,、同期資料管理

同期資料包括主體文檔,、本地文檔和特殊事項文檔。

(一)主體文檔

1.符合下列條件之一的企業(yè),，準備主體文檔：

(1)年度發(fā)生跨境關聯(lián)交易,，且合并該企業(yè)財務報表的最終控股企業(yè)所屬企業(yè)集團已準備主體文檔。

(2)年度關聯(lián)交易總額超過10億元,。

2.主體文檔主要披露最終控股企業(yè)所屬企業(yè)集團的全球業(yè)務整體情況,，包括以下內(nèi)容：

(1)組織架構(gòu)。

(2)企業(yè)集團業(yè)務,。

(3)無形資產(chǎn),。

(4)融資活動。

(5)財務與稅務狀況,。

3.在企業(yè)集團最終控股企業(yè)會計年度終了之日起12個月內(nèi)準備完畢,。

(二)本地文檔：

1.年度關聯(lián)交易金額符合下列條件之一的企業(yè)，準備本地文檔：

(1)有形資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓金額(來料加工業(yè)務按照年度進出口報關價格計算)超過2億元,。

(2)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓金額超過1億元,。

(3)無形資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓金額超過1億元。

(4)其他關聯(lián)交易金額合計超過4000萬元,。

【注意】企業(yè)執(zhí)行預約定價安排的,，預約定價安排涉及的關聯(lián)交易金額不計入上述規(guī)定的關聯(lián)交易金額范圍。

2.本地文檔主要披露企業(yè)關聯(lián)交易的詳細信息,，包括以下內(nèi)容：(1)企業(yè)概況,。(2)關聯(lián)關系。(3)關聯(lián)交易,。(4)可比性分析,。(5)轉(zhuǎn)讓定價方法的選擇和使用,。

3.應當在關聯(lián)交易發(fā)生年度次年6月30日之前準備完畢。

(三)特殊事項文檔：

1.特殊事項文檔包括成本分攤協(xié)議特殊事項文檔和資本弱化特殊事項文檔,。

2.應當在關聯(lián)交易發(fā)生年度次年6月30日之前準備完畢,。

豁免情形：

1.企業(yè)僅與境內(nèi)關聯(lián)方發(fā)生關聯(lián)交易的，可以不準備主體文檔,、本地文檔和特殊事項文檔,。

2.企業(yè)執(zhí)行預約定價安排的，可以不準備預約定價安排涉及關聯(lián)交易的本地文檔和特殊事項文檔,。

(四)其他要求：

1.同期資料應當使用中文,，并標明引用信息資料的出處來源。

2.同期資料應當加蓋企業(yè)印章,，并由法定代表人或者法定代表人授權(quán)的代表簽章,。

3.同期資料應當自稅務機關要求的準備完畢之日起保存10年。企業(yè)合并,、分立的,，應當由合并、分立后的企業(yè)保存同期資料,。

三,、轉(zhuǎn)讓定價方法管理

四,、轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查及調(diào)整

(一)轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查

1.轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查應重點選擇以下企業(yè)：

(1)關聯(lián)交易數(shù)額較大或類型較多的企業(yè)。

(2)長期虧損,、微利或跳躍性盈利的企業(yè),。

(3)低于同行業(yè)利潤水平的企業(yè)。

(4)利潤水平與其所承擔的功能風險明顯不相匹配的企業(yè),。

(5)與避稅港關聯(lián)方發(fā)生業(yè)務往來的企業(yè),。

(6)未按規(guī)定進行關聯(lián)申報或準備同期資料的企業(yè),。

(7)其他明顯違背獨立交易原則的企業(yè),。

稅務機關對企業(yè)實施轉(zhuǎn)讓定價納稅調(diào)整后,，應自企業(yè)被調(diào)整的最后年度的下一年度起5年內(nèi)實施跟蹤管理。

2.總體稅負分析

實際稅負相同的境內(nèi)關聯(lián)方之間的交易,，只要該交易沒有直接或間接導致國家總體稅收收入的減少,，原則上不作轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查、調(diào)整,。

(二)轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整

1.稅務機關分析,、評估企業(yè)關聯(lián)交易時，因企業(yè)與可比企業(yè)營運資本占用不同而對營業(yè)利潤產(chǎn)生的差異原則上不作調(diào)整,。確需調(diào)整的,，須層報國家稅務總局批準。

2.企業(yè)與關聯(lián)方之間收取價款與支付價款的交易相互抵消的,，稅務機關在可比性分析和納稅調(diào)整時,，原則上應還原抵消交易。

3.稅務機關采用四分位法分析,、評估企業(yè)利潤水平時,，企業(yè)利潤水平低于可比企業(yè)利潤率區(qū)間中位值的，原則上應按照不低于中位值進行調(diào)整,。

五,、預約定價安排管理

1.預約定價安排，是指企業(yè)可以與稅務機關就其未來年度關聯(lián)交易的定價原則和計算方法達成定價的一種事先安排,。

預約定價安排類型：單邊,、雙邊和多邊。

2.預約定價安排適用于主管稅務機關向企業(yè)送達接收其談簽意向的《稅務事項通知書》之日所屬納稅年度起3-5個年度的關聯(lián)交易,。

3.企業(yè)以前年度的關聯(lián)交易與預約定價安排適用年度相同或者類似的,，經(jīng)企業(yè)申請，稅務機關可以將預約定價安排確定的定價原則和計算方法追溯適用于以前年度該關聯(lián)交易的評估和調(diào)整,。追溯期最長為10年,。

4.預約定價安排一般適用于主管稅務機關向企業(yè)送達接收其談簽意向的《稅務事項通知書》之日所屬納稅年度前3個年度每年度發(fā)生的關聯(lián)交易金額4000萬元人民幣以上的企業(yè)。

5.預約定價安排的談簽不影響稅務機關對企業(yè)不適用預約定價安排的年度及關聯(lián)交易的特別納稅調(diào)查調(diào)整和監(jiān)控管理,。

6.預約定價安排采用四分位法確定價格或者利潤水平,，在預約定價安排執(zhí)行期間，如果企業(yè)當年實際經(jīng)營結(jié)果在四分位區(qū)間之外,，稅務機關可以將實際經(jīng)營結(jié)果調(diào)整到四分位區(qū)間中位值,。

預約定價安排執(zhí)行期滿，企業(yè)各年度經(jīng)營結(jié)果的加權(quán)平均值低于區(qū)間中位值,，且未調(diào)整至中位值的,，稅務機關不再受理續(xù)簽申請。

六、成本分攤協(xié)議管理

1.企業(yè)與其關聯(lián)方簽署成本分攤協(xié)議,，共同開發(fā),、受讓無形資產(chǎn)，或者共同提供,、接受勞務發(fā)生的成本,，應當按照獨立交易原則與其關聯(lián)方分攤共同發(fā)生的成本，達成成本分攤協(xié)議,。

2.涉及勞務的成本分攤協(xié)議一般適用于集團采購和集團營銷策劃,。

3.企業(yè)與其關聯(lián)方簽署成本分攤協(xié)議，有下列情形之一的,，其自行分攤的成本不得稅前扣除：

(1)不具有合理商業(yè)目的和經(jīng)濟實質(zhì),。(惡意避稅不行)

(2)不符合獨立交易原則。

(3)沒有遵循成本與收益配比原則,。(多勞少得,，少勞多得)

(4)未按有關規(guī)定備案或準備、保存和提供有關成本分攤協(xié)議的同期資料,。

(5)自簽署成本分攤協(xié)議之日起經(jīng)營期限少于20年,。

七、受控外國企業(yè)管理

受控外國企業(yè)是指由居民企業(yè),，或者由居民企業(yè)和居民個人(以下統(tǒng)稱中國居民股東,，包括中國居民企業(yè)股東和中國居民個人股東)控制的設立在實際稅負低于所得稅法第四條第一款規(guī)定稅率水平50%的國家(地區(qū))，并非出于合理經(jīng)營需要對利潤不作分配或減少分配的外國企業(yè),。

1.計入中國居民企業(yè)股東當期的視同受控外國企業(yè)股息分配的所得,，應按以下公式計算：

中國居民企業(yè)股東當期所得=視同股息分配額×實際持股天數(shù)÷受控外國企業(yè)納稅年度天數(shù)×股東持股比例

中國居民股東多層間接持有股份的，股東持股比例按各層持股比例相乘計算,。

2.中國居民企業(yè)股東能夠提供資料證明其控制的外國企業(yè)滿足以下條件之一的,，可免予將外國企業(yè)不作分配或減少分配的利潤視同股息分配額，計入中國居民企業(yè)股東的當期所得：

(1)設立在國家稅務總局指定的非低稅率國家(地區(qū)),。(白名單)

(2)主要取得積極經(jīng)營活動所得,。

(3)年度利潤總額低于500萬元人民幣。

八,、資本弱化管理

企業(yè)從其關聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標準而發(fā)生的利息支出,，不得在計算應納稅所得額時扣除。不得扣除的利息支出應按以下公式計算：

不得扣除利息支出=年度實際支付的全部關聯(lián)方利息×(1-標準比例÷關聯(lián)債資比例)

【注意】標準比例：金融企業(yè)為5：1,。其他企業(yè)為2：1,。

九、一般反避稅管理

本規(guī)定適用于稅務機關按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定,，對企業(yè)實施的不具有合理商業(yè)目的而獲取稅收利益的避稅安排,，實施的特別納稅調(diào)整。

稅收利益是指減少、免除或者推遲繳納企業(yè)所得稅應納稅額,。

1.避稅安排具有的特征

(1)以獲取稅收利益為唯一目的或者主要目的,。

(2)以形式符合稅法規(guī)定、但與其經(jīng)濟實質(zhì)不符的方式獲取稅收利益,。

2.下列情況不適用一般反避稅規(guī)定：

(1)與跨境交易或者支付無關的安排,。

(2)涉嫌逃避繳納稅款,、逃避追繳欠稅,、騙稅、抗稅以及虛開發(fā)票等稅收違法行為,。

3.企業(yè)的安排屬于轉(zhuǎn)讓定價,、成本分攤、受控外國企業(yè),、資本弱化等其他特別納稅調(diào)整范圍的,，應當首先適用其他特別納稅調(diào)整相關規(guī)定。

4.企業(yè)的安排屬于受益所有人,、利益限制等稅收協(xié)定執(zhí)行范圍的,，應當首先適用稅收協(xié)定執(zhí)行的相關規(guī)定。

5.稅務機關應當以具有合理商業(yè)目的和經(jīng)濟實質(zhì)的類似安排為基準,，按照實質(zhì)重于形式的原則實施特別納稅調(diào)整,。

調(diào)整方法包括：

(1)對安排的全部或者部分交易重新定性。

(2)在稅收上否定交易方的存在,，或者將該交易方與其他交易方視為同一實體,。

(3)對相關所得、扣除,、稅收優(yōu)惠,、境外稅收抵免等重新定性或者在交易各方間重新分配。

(4)其他合理方法,。

十,、法律責任

稅務機關根據(jù)相關規(guī)定,，對企業(yè)作出特別納稅調(diào)整的，應當對2008年1月1日以后發(fā)生交易補征的企業(yè)所得稅稅款，自稅款所屬納稅年度的次年6月1日起至補繳(預繳)稅款入庫之日止的期間,，按日加收利息。

【解釋】加收利息計算要點有：

(1)利息率=中國人民銀行同期貸款基準利率+5%,。

(2)如能按規(guī)定提供同期資料和其他相關資料的,，或企業(yè)符合免予準備同期資料規(guī)定但根據(jù)稅務機關要求提供其他相關資料的，可不加5個百分點,，按基準利率計算加收利息,。

(3)計算期間：稅款所屬年度的次年6月1日至補繳稅款入庫之日止。

(4)加收的利息，不能在企業(yè)所得稅稅前扣除,。

十一,、特別納稅調(diào)整監(jiān)控管理有關規(guī)定

1.稅務機關通過關聯(lián)申報審核、同期資料管理,、前期監(jiān)控和后續(xù)跟蹤管理等特別納稅調(diào)整監(jiān)控管理手段發(fā)現(xiàn)納稅人存在特別納稅調(diào)整風險的,，應當向納稅人送達《稅務事項通知書》，提示其存在特別納稅調(diào)整風險,，并要求納稅人按照有關規(guī)定20日之內(nèi)提供同期資料或者其他有關資料,。納稅人應當審核分析其關聯(lián)交易定價原則和方法等特別納稅調(diào)整事項的合理性，可以自行調(diào)整補稅,。

2.納稅人在特別納稅調(diào)整監(jiān)控管理階段按照上述規(guī)定提供同期資料等有關資料的,，其自行補稅按照稅款所屬納稅年度中國人民銀行公布的與補稅期間同期的人民幣貸款基準利率加收利息，不再另加收5個百分點,。

總結(jié)：

備考稅務師考試的小伙伴們,，一切困難面前的退縮，都只是心中的懦弱,，真正的勇氣是來源于內(nèi)心的堅持,。備考的道路上充滿了挑戰(zhàn)，不斷拼搏,，勇敢面對,，才能沖破難關取得成功。

(注：以上內(nèi)容選自彭婷老師《稅法二》授課講義)

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