[小編“星云流水”]本篇為2013《高級會計實務(wù)》第八章知識點精講：合并資產(chǎn)負債表,、合并利潤表,、合并所有者權(quán)益變動表的編制，該知識點主要講解了編制調(diào)整分錄,、編制抵銷分錄,、內(nèi)部交易事項的抵銷等內(nèi)容。

　　本篇知識點關(guān)系：高級會計實務(wù)>>第八章 企業(yè)合并與合并財務(wù)報表>>第二節(jié) 合并財務(wù)報表>>合并資產(chǎn)負債表,、合并利潤表,、合并所有者權(quán)益變動表的編制

　　目錄：

　　1.編制調(diào)整分錄

　　2.編制抵銷分錄

　　3.內(nèi)部交易事項的抵銷

　　(一)編制調(diào)整分錄

　　在編制合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表,、合并所有者權(quán)益變動表時,，應(yīng)編制調(diào)整分錄，先調(diào)整子公司報表,，再調(diào)整母公司報表,。

　　1.對子公司的個別財務(wù)報表進行調(diào)整

　　編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)對各子公司進行分類,，分為直接投資及同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司和非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司兩類,，分別進行調(diào)整,。

　　(1)直接投資及同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司

　　對于直接投資及同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司，其采用的會計政策,、會計期間與母公司一致的情況下,，編制合并財務(wù)報表時，不需要調(diào)整子公司報表;子公司采用的會計政策,、會計期間與母公司不一致的情況下,，則需要考慮重要性原則，按照母公司的會計政策和會計期間,，對子公司的個別財務(wù)報表進行調(diào)整,。如香港子公司的會計年度為4月1日起到次年的3月31日，應(yīng)統(tǒng)一為1月1日起到12月31日止,。

　　(2)非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司

　　對于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司,，除應(yīng)考慮會計政策及會計期間的差別，需要對子公司的個別財務(wù)報表進行調(diào)整外,，還應(yīng)當(dāng)根據(jù)母公司在購買日設(shè)置的備查簿中登記的該子公司有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn),、負債的公允價值，對子公司的個別財務(wù)報表進行調(diào)整,，使子公司的個別財務(wù)報表反映為在購買日公允價值基礎(chǔ)上確定的可辨認(rèn)資產(chǎn),、負債等在本期資產(chǎn)負債表日應(yīng)有的金額。

　　2.對母公司財務(wù)報表進行調(diào)整

　　對母公司報表的調(diào)整包括對子公司長期股權(quán)投資的調(diào)整和對合營,、聯(lián)營企業(yè)內(nèi)部交易的調(diào)整,。

　　(1)對子公司的長期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法

　　合并報表準(zhǔn)則規(guī)定，合并財務(wù)報表應(yīng)當(dāng)以母公司和其子公司的財務(wù)報表為基礎(chǔ),，根據(jù)其他有關(guān)資料,，按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資后，由母公司編制,。在實務(wù)中也可以直接按照成本法編制,，只要結(jié)果一致就行。

　　對于屬于同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資,，如果該子公司的會計政策或會計期間與母公司不一致的,，應(yīng)以母公司會計政策對子公司對凈利潤進行調(diào)整;對屬于非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，除了按會計政策進行調(diào)整外,，還應(yīng)當(dāng)以子公司在購買日資產(chǎn)負債公允價值為基礎(chǔ)持續(xù)計量凈利潤進行調(diào)整,。如果存在未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，在采用權(quán)益法進行調(diào)整時還應(yīng)對未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益進行調(diào)整,。在合并工作底稿中應(yīng)編制的調(diào)整分錄有三筆：

　�,、賹τ趹�(yīng)享有子公司當(dāng)期實現(xiàn)凈利潤的份額(經(jīng)調(diào)整后的凈利潤)，借記“長期股權(quán)投資”項目,，貸記“投資收益”項目,，按照應(yīng)承擔(dān)子公司當(dāng)期發(fā)生的虧損,，借記“投資收益”項目，貸記“長期股權(quán)投資”項目,。

　�,、趯τ诋�(dāng)期收到子公司分派的現(xiàn)金股利或利潤，借記“投資收益”項目,，貸記“長期股權(quán)投資”項目,。

　　③在持股比例不變的情況下,，對于子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動,，母公司按照應(yīng)享有或應(yīng)承擔(dān)的份額，借記或貸記“長期股權(quán)投資”項目,，貸記或借記“資本公積”項目。

　　(2)針對聯(lián)營企業(yè),、合營企業(yè)內(nèi)部交易的調(diào)整

　　在編制合并報表時,，如果母公司同時有合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)，則母公司與合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)之間發(fā)生的內(nèi)部交易也應(yīng)抵銷,，調(diào)整母公司報表,。

　　①逆流交易,，因為只有母公司才納入合并范圍,，因此，應(yīng)以母公司為準(zhǔn),，調(diào)整資產(chǎn),。

　　(2)順流交易，以母公司為準(zhǔn),，應(yīng)調(diào)整損益,。

　　(二)編制抵銷分錄

　　在編制合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表,、合并所有者權(quán)益變動表時,，按照一體性原則，需要編制抵銷分錄,，將重復(fù)因素抵銷,。抵銷分錄可分為三類：內(nèi)部股權(quán)投資的抵銷、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷和內(nèi)部交易的抵銷,。具體分析如下：

　　1,、內(nèi)部股權(quán)投資的抵銷

　　(1)將母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益相抵銷

　　(2)將母公司內(nèi)部投資收益與子公司利潤分配相抵銷

　　2、內(nèi)部債權(quán),、債務(wù)的抵銷

　　(1)在編制合并資產(chǎn)負債表時需要進行抵銷處理的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目主要包括：①應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款;②應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù);③預(yù)付賬款與預(yù)收賬款;④持有至到期投資與應(yīng)付債券;⑤應(yīng)收股利與應(yīng)付股利;⑥其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款,。

　　(2)內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備的抵銷

　　(三)內(nèi)部交易事項的抵銷

　　1.存貨內(nèi)部交易的抵銷

　　(1)存貨內(nèi)部交易當(dāng)年的抵銷

　　(2)連續(xù)編制時,，內(nèi)部購進商品的抵銷

　　2.固定資產(chǎn)內(nèi)部交易的抵銷

　　(1)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易當(dāng)年抵銷

　　(2)正常使用年度的抵銷

　　(3)清理年度的抵銷

　　3.內(nèi)部購入債券的抵銷

　　4.內(nèi)部無形資產(chǎn)交易的抵銷

　　無形資產(chǎn)交易包括土地使用權(quán)、商標(biāo)權(quán),、著作權(quán),、專利權(quán)、非專利技術(shù)等,，在編制合并報表時,，應(yīng)將內(nèi)部無形資產(chǎn)交易抵銷。

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