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    目的

    本準(zhǔn)則的目的是,，為在工商企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)農(nóng)中確認(rèn),、計(jì)量和披露金融工具制定原則,。

    范圍

    1.本準(zhǔn)則應(yīng)運(yùn)用于所有企業(yè)中除以下之外的各項(xiàng)金融工具：

    （1）按《國際會計(jì)準(zhǔn)則第27號--合并報(bào)表和在子公司投資的會計(jì)》,、《國際會計(jì)準(zhǔn)則第28號--在聯(lián)營企業(yè)的投資》和《國際會計(jì)準(zhǔn)則第31號--在合營中權(quán)益的財(cái)務(wù)報(bào)告》核算的在子公司,、聯(lián)營企業(yè)和合營中的權(quán)益,；

    （2）《國際會計(jì)準(zhǔn)則第17號--租賃》適用的租賃合同下的權(quán)利和義務(wù),；但是,，在出租人資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn)的租賃應(yīng)收款,，應(yīng)遵循本準(zhǔn)則的終止確認(rèn)規(guī)定（見第35至65段和第169段（7））,，而且本準(zhǔn)則應(yīng)運(yùn)用于嵌在租賃合同中的衍生工具（見第22至26段）；

    （3）《國際會計(jì)準(zhǔn)則第19號--雇員福利》適用的雇員福利計(jì)劃下的雇主資產(chǎn)和負(fù)債,；

    （4）《國際會計(jì)準(zhǔn)則第32號--金融工具：披露和列報(bào)》定義的保險(xiǎn)合同下的權(quán)利和義務(wù),，但本準(zhǔn)則應(yīng)運(yùn)用于嵌在保險(xiǎn)合同中的衍生工具（見第22至26段）；

    （5）報(bào)告企業(yè)發(fā)行的權(quán)益工具,，包括劃為報(bào)告企業(yè)股東權(quán)益的期權(quán),、認(rèn)股權(quán)證和其他金融工具（但是，這些金融工具的持有者應(yīng)將本準(zhǔn)則運(yùn)用于這些金融工具）,；

    （6）要求在債務(wù)人不能償還到期款項(xiàng)時(shí)代行支付的金融擔(dān)保合同,，包括信用證（《國際會計(jì)準(zhǔn)則第37號--準(zhǔn)備、或有資產(chǎn)和或有負(fù)債》為確認(rèn)和計(jì)量金融擔(dān)保,、保證義務(wù)和其他類似工具提供了指南）,。但是，須按特定利率,、證券價(jià)格,、商品價(jià)格、信用等級,、匯率,、價(jià)格或利率指數(shù)、或其他變量的變動(dòng)進(jìn)行支付的金融擔(dān)保合同,，應(yīng)遵循本準(zhǔn)則的規(guī)定,。而且,，本準(zhǔn)則要求確認(rèn)由于第35至65段設(shè)立的終止確認(rèn)準(zhǔn)則而發(fā)生或保留的金融擔(dān)保。

    （7）企業(yè)合并中的或有對價(jià)合同（見《國際會計(jì)準(zhǔn)則第22號--企業(yè)合并》第65至76段）

    （8）要求根據(jù)氣候,、地理或其他實(shí)物變量進(jìn)行支付的合同（見第2段）,，但本準(zhǔn)則應(yīng)運(yùn)用于嵌在這類合同中的其他類型的衍生工具（見第22至26段）。

    2.要求根據(jù)氣候,、地理或其他實(shí)物變量進(jìn)行支付的合同,、通常用作保單。（基于氣候變量的合同有時(shí)稱作天氣衍生工具,。）在這種情況下,，支付的金額根據(jù)企業(yè)遭受的損失計(jì)算。按本準(zhǔn)則第1段（4）,，保險(xiǎn)合同下的權(quán)利和義務(wù)排除在本準(zhǔn)則范圍之外,。理事會認(rèn)為，根據(jù)這類合同中的某些合同支付的款項(xiàng)與企業(yè)的損失不相關(guān),。盡管理事會考慮過將這類衍生工具納入本準(zhǔn)則范圍,，但還是認(rèn)為，要給出能區(qū)分“保險(xiǎn)型”和“衍生型”合同的可操作定義,，需作進(jìn)一步研究,。

    3.本準(zhǔn)則不改變與下列各項(xiàng)有關(guān)的要求：

    （1）母公司按《國際會計(jì)準(zhǔn)則第27號一合并報(bào)表和在子公司投資的會計(jì)》第29至31段的規(guī)定，在其單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表中對子公司的投資的核算,；

    （2）投資者按《國際會計(jì)準(zhǔn)則第28號--在聯(lián)營企業(yè)的投資》第12至15段的規(guī)定,，在其單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表中對聯(lián)營實(shí)體的投資的核算,；

    （3）合營者按《國際會計(jì)準(zhǔn)則第31號--在合營中權(quán)益的財(cái)務(wù)報(bào)告》第35段和第42段的規(guī)定,，在合營者或投資者單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表中對合營企業(yè)的投資的核算。

    （4）按《國際會計(jì)準(zhǔn)則第26號--退休福利計(jì)劃的會計(jì)和報(bào)告》核算的雇員福利計(jì)劃,。

    4.有時(shí),，企業(yè)投資于其他企業(yè)的權(quán)益證券（稱作“戰(zhàn)略投資”），目的在于與被投資企業(yè)建立或保持長期經(jīng)營關(guān)系,。投資企業(yè)應(yīng)運(yùn)用《國際會計(jì)準(zhǔn)則第28號--在聯(lián)營企業(yè)的投資》,，以確定因?yàn)橥顿Y者對聯(lián)營企業(yè)有重大影響而對這項(xiàng)投資運(yùn)用權(quán)益法是否恰當(dāng)，類似地,，投資者應(yīng)運(yùn)用《國阿會計(jì)準(zhǔn)則第31號--在合營中權(quán)益的財(cái)務(wù)報(bào)告》,，以確定對這項(xiàng)投資運(yùn)用比例合并法或權(quán)益法是否恰當(dāng)，如果權(quán)益法和比例合并法均不恰當(dāng),，則企業(yè)應(yīng)將本準(zhǔn)則運(yùn)用于這項(xiàng)戰(zhàn)略投資,。

    5.本準(zhǔn)則應(yīng)運(yùn)用于保險(xiǎn)公司中除保險(xiǎn)合同產(chǎn)生的權(quán)利和義務(wù)（按第1段（4）予以排除）以外的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債。國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會正在進(jìn)行一項(xiàng)有關(guān)保險(xiǎn)合同會計(jì)的項(xiàng)目,。該項(xiàng)目將涉及保險(xiǎn)合同產(chǎn)生的權(quán)利和義務(wù),，有關(guān)嵌在保險(xiǎn)合同中的金融工具的指南,，見第22至26段。

    6.本準(zhǔn)則應(yīng)運(yùn)用于允許合同各方用現(xiàn)金或其他金融工具結(jié)算的商品合同,。但具有以下特征的商品合同不包括在內(nèi)：

    （1）簽訂并繼續(xù)滿足企業(yè)預(yù)期購買,、出售或使用要求；

    （2）在其開始時(shí)被指定為了該目的（即購買,、出售或使用）,；

    （3）預(yù)期通過交割結(jié)算。

    7.如果企業(yè)簽訂的實(shí)際上是按凈額結(jié)算的抵銷合同,，則不能認(rèn)為這些合同是為滿足企業(yè)預(yù)期購買,、出售或使用要求而簽訂的。

    定義

    引自國際會計(jì)準(zhǔn)則第32號的定義

    8.本準(zhǔn)則所使用的下列術(shù)語,，具有《國際會計(jì)準(zhǔn)則第32號--金融工具：列報(bào)和披露》中規(guī)定的含義：

    金融工具,，指形成--個(gè)企業(yè)的金融資產(chǎn)并形成另--個(gè)企業(yè)的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同。

    金融資產(chǎn),，指下列資產(chǎn)：

    （1）現(xiàn)金,；

    （2）從另--個(gè)企業(yè)收取現(xiàn)金或另--金融資產(chǎn)的合同權(quán)利；

    （3）在潛在有利的條件下,，與另--個(gè)企業(yè)交換金融工具的合同權(quán)利,；

    （4）另--個(gè)企業(yè)的權(quán)益工具。

    金融負(fù)債,，指屬于下列合同義務(wù)的負(fù)債：

    （1）向另--個(gè)企業(yè)交付現(xiàn)金或另--金融資產(chǎn)的合同義務(wù),；

    （2）在潛在不利的條件下，與另--個(gè)企業(yè)交換金融工具的合同義務(wù),。 權(quán)益工具,，指證明擁有企業(yè)資產(chǎn)（扣除所有負(fù)債）中的剩余權(quán)益的合同（見第11段）。

    公允價(jià)值,，指熟悉情況并自愿的雙方,，在公平交易的基礎(chǔ)上進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)結(jié)算的金額。

    9.針對以上定義,，《國際會計(jì)準(zhǔn)則第32號一金融工具：列報(bào)和披露》指出,，術(shù)語“企業(yè)”包括獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè),、公司制企業(yè)和政府機(jī)構(gòu),。 增加的定義

    10.本準(zhǔn)則使用的下列術(shù)語，具有特定的含義：

    衍生工具的定義

    衍生工具,，指具有以下特征的金融工具：

    （1）其價(jià)值隨特定利率,、證券價(jià)格、商品價(jià)格,、匯率,、價(jià)格或利率指數(shù),、信用等級或信用指數(shù)、或類似變量的變動(dòng)而變動(dòng),；

    （2）不要求初始凈投資,，或與對市場條件變動(dòng)具有類似反應(yīng)的其他類型合同相比，要求較少的凈投資,；

    （3）在未來日期結(jié)算,。

    四類金融資產(chǎn)的定義

    為交易而持有的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，指主要為從價(jià)格或交易商保證金的短期波動(dòng)中獲利,，而購置的金融資產(chǎn)或承擔(dān)的金融負(fù)債,。--項(xiàng)金融資產(chǎn)不論因何種原因購置，如果它屬于投資組合的組成部分,，且有證據(jù)說明最近該組合可實(shí)際獲得短期收益,，則該金融資產(chǎn)應(yīng)歸類為交易而持有的金融資產(chǎn)（見第21段）。對于衍生金融資產(chǎn)和衍生金融負(fù)債,，除非它們被指定且是有效的套期工具,，否則應(yīng)認(rèn)為是為交易而持有的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債。（見第18段有關(guān)為交易而持有的負(fù)債的例子） 持有至到期的投資,，指具有固定或可確定金額和固定期限,，企業(yè)明確打算并能夠持有至到期的金融資產(chǎn)（見第80至92段）。企業(yè)發(fā)起的貸款和應(yīng)收款項(xiàng)不包括在內(nèi),。 企業(yè)發(fā)起的貸款和應(yīng)收帳款,，指企業(yè)直接向債務(wù)人提供資金、商品或勞務(wù)所形成的金融資產(chǎn),。但打算立即或在短期內(nèi)就轉(zhuǎn)讓的貸款和應(yīng)收款項(xiàng)不包括在內(nèi),，而后劃為為交易而持有的金融資產(chǎn)。在本準(zhǔn)則中,，企業(yè)發(fā)起的貸款和應(yīng)收款項(xiàng)不應(yīng)包括在持有至到期的投資內(nèi),，而應(yīng)單獨(dú)地歸為--類（見第19至20段）,。 可供出售的金融資產(chǎn),，指不屬于以下三類的金融資產(chǎn)：

    （1）企業(yè)發(fā)起的貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；

    （2）持有至到期的投資,；

    （3）為交易而持有的金融資產(chǎn)（見第21段）,。

    與確認(rèn)和計(jì)量有關(guān)的定義

    金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余成本，指初始確認(rèn)日以計(jì)量金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的金額經(jīng)以下調(diào)整后的余額：

    （1）減去償還的本金,；

    （2）加或減初始確認(rèn)額與到期金額之差額的累積攤銷額,；

    （3）減因資產(chǎn)減值或資產(chǎn)不能收回而減記的價(jià)值（直接或通過備抵賬戶）。

    實(shí)際利率法,，指用金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的實(shí)際利率計(jì)算攤銷額的方法,。其中,，實(shí)際利率，指將從現(xiàn)在開始至到期日或下--個(gè)以市場為基礎(chǔ)的重新定價(jià)日預(yù)期會發(fā)生的未來現(xiàn)金支付額,，精確地折現(xiàn)為金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的當(dāng)前賬面凈值所運(yùn)用的利率,。這項(xiàng)計(jì)算應(yīng)包括合同各方之間支付或收到的各項(xiàng)費(fèi)用和百分點(diǎn)。實(shí)際利率有時(shí)被稱作是至到期日或下一個(gè)重新定價(jià)日的平均收益率,，是該期間金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的內(nèi)含收益率（見《國際會計(jì)準(zhǔn)則第18號一收入》第31段和《國際會計(jì)準(zhǔn)則32號--金融工具：列報(bào)和披露》第61段）,。

    交易費(fèi)用，指可直接歸屬于金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的購置或處置的新增費(fèi)用（見第17段）,。

    確定承諾,，指在確定的未來某日或某幾日以確定價(jià)格交換確定數(shù)量資源的，具有約束力的協(xié)議,。

    資產(chǎn)的控制,，指獲得該資產(chǎn)創(chuàng)造的未來經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)力。

    終止確認(rèn),，指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債或它們的某部分從企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中剔除,。

    與套期有關(guān)的定義 套期，從會計(jì)的角度看,，指指定一項(xiàng)或多項(xiàng)套期工具,，使其公允價(jià)值變動(dòng)能全部或部分抵銷被套期項(xiàng)目的公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動(dòng)。 被套期項(xiàng)目,，指具有以下特征的資產(chǎn),、負(fù)債、確定承諾或預(yù)期未來交易：（1）使企業(yè)面臨公允價(jià)值變動(dòng)或未來現(xiàn)金流量變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn),；（2）在套期會計(jì)中,，被指定為被套期對象（見第127至135段有關(guān)被套期項(xiàng)目定義的說明。 套期工具,，（在套期會計(jì)中）指被指定的衍生工具或（在有限的情況下）另外的金融資產(chǎn)或負(fù)債,，其公允價(jià)值變動(dòng)或現(xiàn)金流量變動(dòng)預(yù)期抵銷指定的被套期項(xiàng)目的公允價(jià)值變動(dòng)或現(xiàn)金流量變動(dòng)（見第122至126段有關(guān)套期工具定義的說明）。根據(jù)本準(zhǔn)則,，在套期會計(jì)中,，只有對外匯匯率變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行套期時(shí)，非衍生金融資產(chǎn)或負(fù)債才可以被指定為套期工具,。 套期有效性,，指通過套期工具抵銷可歸屬于被套期風(fēng)險(xiǎn)的公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動(dòng)所能達(dá)到的程度做見第146至152段）。

    其他定義

    證券化,，指金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為證券的過程,。

    回購協(xié)議，指將金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給另--方以換取現(xiàn)金或其他對價(jià),，并對等地承擔(dān)在未來日期按所收現(xiàn)金或其他對價(jià)及利息回購該項(xiàng)金融資產(chǎn)的義務(wù)的協(xié)議,。

    定義的詳細(xì)說明

    權(quán)益工具

    11.企業(yè)可能有可以通過交付金融資產(chǎn)或自身的權(quán)益證券來結(jié)算的合同義務(wù),。在這種情況下，如果結(jié)算該義務(wù)所需權(quán)益工具的數(shù)量,，隨著其公允價(jià)值的變動(dòng)而變化,，以致于交付的權(quán)益證券的公允價(jià)值總額總是與該合同義務(wù)的金額相等，則說明該義務(wù)的承擔(dān)者沒有經(jīng)受權(quán)益證券價(jià)格波動(dòng)引起的利得或損失風(fēng)險(xiǎn),。這種義務(wù)應(yīng)作為企業(yè)的金融負(fù)債,，因而屬于本準(zhǔn)則規(guī)范的范圍（按第1段（5）。

    12.企業(yè)可能有遠(yuǎn)期,、期權(quán)或其他衍生工具,，其價(jià)值隨企業(yè)自身的權(quán)益證券的市場價(jià)格以外的因素的變動(dòng)而變動(dòng)，但企業(yè)可以選擇或被要求用其自身的權(quán)益證券結(jié)算,，在這種情況下,，企業(yè)應(yīng)將這些工具核算為衍生工具，而不是權(quán)益工具,，原因在于這種工具的價(jià)值與企業(yè)的權(quán)益變動(dòng)無關(guān),。

    衍生工具

    13.衍生工具的典型例子是期貨合同、遠(yuǎn)期合同,、掉期合同和期權(quán)合同,。衍生工具通常有名義金額，它指貨幣金額,、股份數(shù)量,、重量或體積單位數(shù)量、或在合同中規(guī)定的其他單位的數(shù)量,。但是,，衍生工具不要求持有者或簽發(fā)方在合回開始時(shí)投入或收取名義金額，不過,，由于某些與名義金額無關(guān)的未來事項(xiàng),，衍生工具可能要求作固定支付，比如,，如果六月期倫敦銀行同業(yè)拆放利率增加100基點(diǎn)（basis points,，指利率計(jì)算基點(diǎn)，一基點(diǎn)為1%的1%一譯注）,，合同可能要求支付固定金額1000.在這個(gè)例子中,，沒有規(guī)定名義金額。

    14.對于買入或賣出非金融資產(chǎn)或負(fù)債的承諾,，如果報(bào)告企業(yè)打算在正常經(jīng)營過程中通過實(shí)物交割進(jìn)行結(jié)算，同時(shí)又不能通過與對方協(xié)商或簽訂抵銷合同進(jìn)行凈額結(jié)算,，則其不應(yīng)作為衍生工具而應(yīng)作為待執(zhí)行合同,。凈額結(jié)算指基于公允價(jià)值的變動(dòng)進(jìn)行現(xiàn)金支付,。

    15.衍生工具的一項(xiàng)明確條件是，相對于對市場條件具有類似反應(yīng)的其他合同,，它要求很少的初始凈投資,，期權(quán)合同符合衍生工具定義，因?yàn)槠跈?quán)價(jià)格大大小于為獲得與期權(quán)相關(guān)的潛在金融工具所要求的投資,。

    16.如果企業(yè)訂立合同購買金融資產(chǎn),，且合同條件明確應(yīng)在按所涉及市場的規(guī)則或慣例通常要求的時(shí)間內(nèi)交付該資產(chǎn)（有時(shí)稱為“正常方式”合同），則交易日和結(jié)算日之間的固定價(jià)格承諾是符合衍生工具定義的遠(yuǎn)期合同,，本準(zhǔn)則對這種正常方式合同規(guī)定了特別的會計(jì)處理方法（見第30至34段）,。

    交易費(fèi)用

    17.交易費(fèi)用包括

    （1）支付給代理商、顧問,、經(jīng)銷商和自營商的手續(xù)費(fèi)和傭金,；

    （2）監(jiān)管機(jī)構(gòu)和證交所征收的款項(xiàng)；

    （3）證券交易稅,，交易費(fèi)用不包括債券溢價(jià)或折價(jià),、籌資費(fèi)用和內(nèi)部管理費(fèi)用或持有成本的攤銷。

    為交易而持有的負(fù)債

    18.為交易而持有的負(fù)債包括：

    （1）不屬于套期工具的衍生負(fù)債,；

    （2）交付空頭賣方（即賣出尚未擁有的證券的企業(yè)）所借證券的義務(wù),，一項(xiàng)負(fù)債用于為交易活動(dòng)籌措資金，不說明該負(fù)債是為交易而持有的負(fù)債,。

    企業(yè)發(fā)起的貸款和應(yīng)收款項(xiàng)

    19.對于因參與另一借出方的貸款所形成的貸款,，如果企業(yè)在該借出方發(fā)起貸款的當(dāng)日就提供了資金，則所取得的貸款屬于企業(yè)發(fā)起的貸款,。但是,，獲得在一組貸款或應(yīng)收款項(xiàng)中的權(quán)益（比如，與證券化聯(lián)系在一起）是購買行為而不是“發(fā)起”行為,，因?yàn)槠髽I(yè)沒有直接提供貸幣,、商品、勞務(wù)給潛在的債務(wù)人,，也沒有在潛在貸款或應(yīng)收款項(xiàng)發(fā)起日,，通過與其他借出方共同參與的貸款獲得其權(quán)益。本質(zhì)上是購買以前發(fā)起的貸款的交易,，不是企業(yè)發(fā)起的貸款,。例如，對未合并的特定目的實(shí)體的貸款,，其中,，特定日的實(shí)體是為融資來購買其他實(shí)體發(fā)起的貸款而設(shè)立的實(shí)體。對于企業(yè)合并中取得的貸款，如果被購買企業(yè)對其作了類似分類,，則該貸款應(yīng)認(rèn)為是由購買企業(yè)發(fā)起的,，這種貸款應(yīng)在購買時(shí)，按《國際會計(jì)準(zhǔn)則第22號--企業(yè)合并》的規(guī)定進(jìn)行計(jì)量,。通過辛迪加貸款取得的貸款是發(fā)起的貸款,，因?yàn)楦鹘璩龇絽⑴c了該貸款的發(fā)起，直接為債務(wù)人提供了資金,。

    20.由企業(yè)購入而非發(fā)起的貸款和應(yīng)收款項(xiàng),，應(yīng)適當(dāng)?shù)貧w類為持有至到期、可供出售或?yàn)榻灰锥钟械慕鹑谫Y產(chǎn),。

    可供出售的金融資產(chǎn)

    21.如果金融資產(chǎn)不能適當(dāng)?shù)貧w為三種其他類型的金融資產(chǎn)（即為交易而持有的金融資產(chǎn),、持有至到期的金融資產(chǎn)、企業(yè)發(fā)起的貸款和應(yīng)收款項(xiàng)）,，則其應(yīng)歸為可供出售的金融資產(chǎn),，如果一項(xiàng)金融資產(chǎn)屬于同類資產(chǎn)組合的組成部分，且對該資產(chǎn)組合存在某種交易方式,，使企業(yè)從價(jià)格或交易一保證金的短期波動(dòng)牛獲取利潤,，則該項(xiàng)金融資產(chǎn)應(yīng)歸類為為交易而持有的金融資產(chǎn)。

    嵌入衍生工具

    22.有時(shí),，一項(xiàng)衍生工具可能是包括該衍生工具和主合同在內(nèi)的混合（組合）金融工具的組成部分,，結(jié)果，組合工具的部分現(xiàn)金流量,，以類似于單獨(dú)存在的衍生工具的變動(dòng)方式變動(dòng),，這種衍生工具有時(shí)稱作“嵌入衍生工具”，嵌入衍生工具使得本由該合同要求的現(xiàn)金流量的一部分或全部,，根據(jù)特定的利率,、證券價(jià)格、商品價(jià)格,、匯率,、價(jià)格或利率指數(shù)，或其他變量等進(jìn)行修改,。

    23.嵌入衍生工具在符合以下條件時(shí),。應(yīng)與主合同分開，并根據(jù)本準(zhǔn)則的規(guī)定作為衍生工具核算：

    （1）嵌入衍生工具的經(jīng)濟(jì)特征和風(fēng)險(xiǎn)與主合同的經(jīng)濟(jì)特征和風(fēng)險(xiǎn)沒有密切關(guān)系,；

    （2）與嵌入衍生工具的條款相同的單獨(dú)工具符合衍生工具的定義,；

    （3）混合（組合）工具不按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值的變動(dòng)也不計(jì)入凈利潤（或虧損）,。

    如果嵌入衍生工具被分開,，則當(dāng)主合同本身就是金融工具時(shí)，應(yīng)按本準(zhǔn)則的規(guī)定核算，如果不是,，則按其他適用的國際會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定核算,。

    24.在下列例子中,，嵌入衍生工具的經(jīng)濟(jì)特征和風(fēng)險(xiǎn)與主合同沒有密切關(guān)系（見第23段（1））,。在這些情況下，假定第23段（2）和（3）的條件也符合,，則企業(yè)應(yīng)根據(jù)本準(zhǔn)則的要求將嵌入衍生工具與主合同分開來核算,。

    （1）企業(yè)所持權(quán)益工具的賣出期權(quán)與主權(quán)益工具沒有密切關(guān)系。

    （2）嵌在企業(yè)所持權(quán)益工具中的買入期權(quán),，從持有者角度看,，與主權(quán)益工具沒有密切關(guān)系（從發(fā)行者角度看，如果要求發(fā)行者用股份結(jié)算或發(fā)行者有權(quán)要求這么做,，則該買入期權(quán)是發(fā)行方的權(quán)益工具,，此時(shí)，該買入期權(quán)應(yīng)排除出本準(zhǔn)則規(guī)范的范圍）,；

    （3）將債務(wù)展期（至到期日）的期權(quán)或自動(dòng)展期條款,，除非在展期時(shí)對市場利率同時(shí)進(jìn)行調(diào)整，否則與主債務(wù)合同沒有密切關(guān)系,。

    （4）由于內(nèi)含在主合同和嵌入衍生工具中的風(fēng)險(xiǎn)不同,，技權(quán)益指數(shù)計(jì)算支付的利息或本金（即利息或本金按權(quán)益股份的價(jià)值指數(shù)確定），與主債務(wù)工具或保險(xiǎn)合同沒有密切關(guān)系,。

    （5）由于內(nèi)含在主合同和嵌入衍生工具中的風(fēng)險(xiǎn)不同,，按商品指數(shù)計(jì)算支付的利息或本金（利息或本金按商品價(jià)格指數(shù)確定），與主債務(wù)工具或保險(xiǎn)合同沒有密切關(guān)系,。

    （6）嵌在債務(wù)工具中的權(quán)益轉(zhuǎn)換特征,，與主債務(wù)工具沒有密切關(guān)系。

    （7）以大額折價(jià)或溢價(jià)發(fā)行的債務(wù)（不包括可按累積金額買回或賣出的債務(wù),，如零息債券）的買入或賣出期權(quán),，與該債務(wù)沒有密切關(guān)系。

    （8）嵌在主債務(wù)工具中并允許一方（“受益方”）將資產(chǎn)（企業(yè)可能實(shí)際擁有,，也可能不實(shí)際擁有這項(xiàng)資產(chǎn)）的信用風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移給另一方（“擔(dān)保方”）的安排（稱作信用衍生工具）,，與主債務(wù)工具沒有密切關(guān)系。

    25.另一方面,，在以下例子中,，嵌入衍生工具的經(jīng)濟(jì)特征和風(fēng)險(xiǎn)與主合同的的經(jīng)濟(jì)特征和風(fēng)險(xiǎn)有密切關(guān)系。在這些情況下,，按本準(zhǔn)則的規(guī)定,，企業(yè)不應(yīng)將嵌入衍生工具與主合同分開來核算：

    （1）嵌入衍生工具與利率或利率指數(shù)相聯(lián)系，其能改變根據(jù)主債務(wù)合同支付或收取的利息額（也就是說，本準(zhǔn)則不允許將浮動(dòng)利率債務(wù)作為具有嵌入衍生工具的固定利率債務(wù)處理）,。

    （2）債務(wù)工具發(fā)行時(shí),，如果嵌入利率上限等于或高于市場利率，或嵌入利率下限等于或低于市場利率,，且該利率上限或利率下限與主工具不具有杠桿關(guān)系,，則該嵌入的利率下限或上限被認(rèn)為與債務(wù)工具的利率有密切關(guān)系。

    （3）嵌入衍生工具是以外幣表示的一串本金或利息支付,。這種衍生工具不應(yīng)與主合同分分,，因?yàn)椤秶H會計(jì)變則第21號一外匯匯率變動(dòng)的影響》要求，整個(gè)主貨幣項(xiàng)目的外幣折算利得或損失應(yīng)計(jì)入凈利潤（或虧損）,。

    （4）主合同不是金融工具,，該合同要求按以下貨幣進(jìn)行支付：①該主合同的重要一方所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的貨幣；②在國際商業(yè)交往中日常用作對購入或交付的相關(guān)商品或勞務(wù)進(jìn)行標(biāo)價(jià)的貨幣（如對原油交易進(jìn)行標(biāo)價(jià)的美元）,，也就是說,，這種合同不應(yīng)視作是一項(xiàng)嵌入了外幣衍生工具的主合同。

    （5）嵌入衍生工具是預(yù)付期權(quán),，該期權(quán)的執(zhí)行價(jià)格不會形成重大利得或損失,。

    （6）嵌入衍生工具是嵌在利息或本金剝離中的預(yù)付期權(quán)，該嵌入衍生工具有以下特征：①最初因?yàn)閷⑹杖〗鹑诠ぞ叩暮贤F(xiàn)金流量的權(quán)利分離而形成（此處所指金融工具本身不包含嵌入衍生工具）,；②不包含沒有在原主債務(wù)合同中所列的條款,。

    （7）對于租賃主合同，嵌入衍生工具是指：①與通貨膨脹有關(guān)的指數(shù),，如租賃付款比消費(fèi)價(jià)格得出的指數(shù)（假定該租賃不是通過舉債運(yùn)作的,，且該指數(shù)與企業(yè)自身經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的通貨膨脹有關(guān)）②基于相關(guān)銷售確定的或有租金，③基于變動(dòng)利率確定的或有租金,。

    （8）嵌入衍生工具是利率或利率指數(shù),，它不會用下列方式改變根據(jù)主合同支付的凈利息額：①持有者將不收回其幾乎全部賬面投資，或②（就屬于負(fù)債的衍生工具而言）發(fā)行者將支付超過兩倍于開始時(shí)的市場利率的利率,。

    26.如果本準(zhǔn)則要求企業(yè)將嵌入衍生工具從其主合同中分開,，但企業(yè)不能在購買時(shí)或在隨后的財(cái)務(wù)報(bào)告日單獨(dú)地計(jì)量這項(xiàng)嵌入衍生工具，則企業(yè)應(yīng)將整個(gè)組合合同視作為交易而持有的金融工具,。

    確認(rèn)

    初始確認(rèn)

    27.當(dāng)且僅當(dāng)成為金融工具合同條款的--方時(shí),，企業(yè)應(yīng)在其資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債（有關(guān)金融資產(chǎn)的“正常方式”購買見第30段）。

    28.根據(jù)第27段的規(guī)定,，企業(yè)應(yīng)將衍生工具隱含的各種合同權(quán)利或合同義務(wù)確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債,。 29.以下是運(yùn)用第27段中的原則的若干例子：

    （1）不附條件應(yīng)收款項(xiàng)和應(yīng)付款項(xiàng)，應(yīng)在企業(yè)成為合同的一方,，從而擁有收取現(xiàn)金的法定權(quán)利或承擔(dān)支付現(xiàn)金的法定義務(wù)時(shí),，確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債,。

    （2）由于購買或銷售商品或勞務(wù)的確定承諾而將予購買的資產(chǎn)和將要承擔(dān)的負(fù)債，只有到合同雙方中至少一方履約以致于該方有權(quán)收取資產(chǎn)或有義務(wù)交付資產(chǎn)時(shí),，才能以予確認(rèn),，例如，收到確定訂單的企業(yè)不能在承諾時(shí)就確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)（發(fā)出訂單的企業(yè)也不能確認(rèn)一項(xiàng)負(fù)債）,，而應(yīng)延遲到所訂的一品或勞務(wù)已裝運(yùn),、交付或運(yùn)出后再行確認(rèn)。

    （3）但是,，與以上（2）相反,，遠(yuǎn)期合同----在未來日期以確定價(jià)格購買或銷售特定金融工具或商品（受本準(zhǔn)則限定）的承諾----應(yīng)于承諾日確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債,，而不應(yīng)等到交換實(shí)際發(fā)生日再來確認(rèn),。當(dāng)企業(yè)成為遠(yuǎn)期合同的一方時(shí)，權(quán)利和義務(wù)的公允價(jià)值通常相等,，結(jié)果該遠(yuǎn)期合同的公允價(jià)值凈額為零,；只有權(quán)利和義務(wù)的公允價(jià)值凈額（頃不為零的情況）才能確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債。但是,，合同的任何一方均從合同簽訂之日起就面臨著價(jià)格變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn),。無論從買方還是從賣方角度看，在企業(yè)成為遠(yuǎn)期合同的一方時(shí),，該遠(yuǎn)期合同就滿足第27段的確認(rèn)原則,，即使在當(dāng)日公允價(jià)值凈額可能為零也是如此，遠(yuǎn)期合同的公允價(jià)值可能在未來成為一項(xiàng)凈資產(chǎn)或負(fù)債,，這要取決于貨幣的時(shí)間價(jià)值和該遠(yuǎn)期合同中標(biāo)的工具或商品的價(jià)值,。

    （4）當(dāng)金融期權(quán)的持權(quán)者或立權(quán)者成為該合同一方時(shí)，該金融期權(quán)應(yīng)確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債,。

    （5）已計(jì)劃的未來交易,，不管其發(fā)生的可能性有多大，均不是企業(yè)的資產(chǎn)或負(fù)債,，因?yàn)?，直到?cái)務(wù)報(bào)告日，企業(yè)沒有成為由于未來交易而能夠在未來收到資產(chǎn)或要求在未來交付資產(chǎn)的合同的一方,。

    交易日會計(jì)還是結(jié)算日會計(jì)

    30.“正常方式”購買金融資產(chǎn),，應(yīng)運(yùn)用第32至33段規(guī)定的交易日或結(jié)算日會計(jì)進(jìn)行確認(rèn)。所使用的方法對第10段所確定的四類金融資產(chǎn)的每--類,，均應(yīng)--致地運(yùn)用,。金融資產(chǎn)的“正常方式”出售，應(yīng)運(yùn)用結(jié)算日會計(jì)予以確認(rèn),。

    31.對于金融資產(chǎn)購買和出售合同,，如果其要術(shù)在相關(guān)市場中的規(guī)則或慣例通常約定的時(shí)間內(nèi)交付該項(xiàng)資產(chǎn),，則該合同（有時(shí)稱“正常方式”合同）屬于本準(zhǔn)則定義的金融工具，交易日和結(jié)算日之間的固定價(jià)格承諾,，符合衍生工具定義----它是遠(yuǎn)期合同,，但是，由于這種承諾持有期較短,，因此,，在本準(zhǔn)則中，這種合同不確認(rèn)為衍生金融工具,。

    32.交易日是指企業(yè)承諾購買資產(chǎn)的日期,，文易日會計(jì)是指在交易日確認(rèn)將要收到的資產(chǎn)及因之應(yīng)承擔(dān)的負(fù)債，在結(jié)算日（即所有權(quán)轉(zhuǎn)移日）之前,，通常不開始確認(rèn)該資產(chǎn)和相應(yīng)負(fù)債的利息,。

    33.結(jié)算日是指資產(chǎn)交付給企業(yè)的日期。結(jié)算日會計(jì)是指在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給企業(yè)的那天確認(rèn)該項(xiàng)資產(chǎn),，運(yùn)用結(jié)算日會計(jì)時(shí),，企業(yè)根據(jù)第106段的規(guī)定核算將要收到的資產(chǎn)在交易日至結(jié)算日期間內(nèi)公允價(jià)值的變動(dòng)所采用的方法，應(yīng)與根據(jù)本準(zhǔn)則核算購入資產(chǎn)的方法保持一致,，也就是說,，公允價(jià)值的變動(dòng)，對于以成本或攤余成本入賬的資產(chǎn)將不予確認(rèn),；對劃分為為交易而持有的資產(chǎn),，則應(yīng)計(jì)入凈利潤（或虧損）；對于劃分為可供出售的資產(chǎn),，則應(yīng)計(jì)入凈利潤（或虧損）或權(quán)益中（見第103段）,。

    34.下面的例子說明第30至33段和本準(zhǔn)則后面對各種金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)的計(jì)量和確認(rèn)所作規(guī)定的運(yùn)用。

    20X1年12月29日,，企業(yè)承諾購買一項(xiàng)金融資產(chǎn),，成交價(jià)為1000（含交易費(fèi)用），系承諾（交易）日該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值,，20X1年12月31日（期末）和20X2年1月4日,，該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值分別為1002和1003，該項(xiàng)金融資產(chǎn)的入賬金額,，將依據(jù)對其如何劃分,、以及是運(yùn)用交易日會計(jì)還是結(jié)算日會計(jì)等而定。圖示如下：   

   
    終止確認(rèn)

    金融資產(chǎn)的終止確認(rèn)

    35.當(dāng)?shù)﹥H當(dāng)對構(gòu)成金融資產(chǎn)或金融資產(chǎn)的--部分的合同權(quán)利失去控制時(shí),，企業(yè)應(yīng)終止確認(rèn)該項(xiàng)金融資產(chǎn)或該項(xiàng)金融資產(chǎn)的--部分,。如果企業(yè)行使了合同中規(guī)定的獲利權(quán)利、這些權(quán)利逾期或企業(yè)放棄了這些權(quán)利,，則表明企業(yè)對這些權(quán)利失去了控制,。

    36.如果某金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給了另外的企業(yè)，但該轉(zhuǎn)讓不符合第35段規(guī)定的終止確認(rèn)條件,，則出讓方應(yīng)將此交易確認(rèn)為抵押借款,，在這種情況下，出讓方回購已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的權(quán)利不是衍生工具,。

    37.判斷企業(yè)是否已對金融資產(chǎn)失去控制,，既要看該企業(yè)（出讓方）的情況，還要看受讓方的情況,。如果任何一方的情況表明出讓方對已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)仍然保留控制,，則出讓方不應(yīng)將該資產(chǎn)從其資產(chǎn)負(fù)債表上剔除。

    38.如果出現(xiàn)以下情況,，則說明出讓方尚未失去對已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的控制,，因此不能終止確認(rèn)該資產(chǎn)：

    （1）出讓方有權(quán)回購已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，除非已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)易于在市場上購得或回購價(jià)格正是回購當(dāng)時(shí)的公允價(jià)值,；

    （2）在實(shí)際上給受讓方提供為換取轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)而收到的資產(chǎn)上的“出借者回報(bào)”時(shí)，出讓方不僅被賦予權(quán)利同時(shí)承拒義務(wù)回購或贖回已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn),，“出借者回報(bào)”相當(dāng)于受讓方貸款給轉(zhuǎn)讓方,，同時(shí)要求轉(zhuǎn)讓方用已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)全額擔(dān)保的情況下，受讓方所能獲得的回報(bào),。

    （3）已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)不易從市場上獲得,，且出讓方通過與受讓方之間的總回報(bào)掉期保留了幾乎全部所有權(quán)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，或出讓方通過受讓方持有的不附條件的已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賣方期權(quán)保留了幾乎全部所有權(quán)風(fēng)險(xiǎn)（總回報(bào)掉期給轉(zhuǎn)讓的一方提供市場回報(bào)和信用風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí),，也給另一方提供以利息指數(shù)為基礎(chǔ)的支付,，如倫敦銀行同業(yè)拆借利率支付）。

    39.從在第38段（1）的情況下,，如果出讓方有權(quán)按固定價(jià)格回購已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn),，但因該固定價(jià)格不--定就是回購當(dāng)時(shí)的公允價(jià)值，從而使該項(xiàng)資產(chǎn)在市場上不易獲得,，則不能終止確認(rèn)該資產(chǎn),。例如，--組抵押貸款的轉(zhuǎn)讓如賦予出讓方按固定價(jià)格回購?fù)瑯淤J款的權(quán)利,，則不會導(dǎo)致終止確認(rèn),。

    40.出讓方通過以下方式可能擁有權(quán)利并承擔(dān)義務(wù)回購或贖回已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)：（1）遠(yuǎn)期購買合同；（2）具有大致相同的執(zhí)行價(jià)格的所持買入期權(quán)和所立類比期權(quán),；或（3）其他方式,。但是,，如果回購價(jià)格是回購當(dāng)時(shí)的公允價(jià)值，則（1）中的遠(yuǎn)期購買合同和（2）中期權(quán)的組合本身,，均不足以保持對一項(xiàng)己轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的控制,。

    41.只有在受讓方能夠從已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)獲利時(shí)，出讓方通常才失去對已轉(zhuǎn)讓金融資產(chǎn)的控制,，以下情況可以證明受讓方有這種能力：

    （1）受讓方可以隨意將已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)出售,，或用己轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)為與其全部公允價(jià)值大致相同的資產(chǎn)進(jìn)行抵押；

    （2）受讓方是一個(gè)特殊目的實(shí)體,，其許可的活動(dòng)受到限制,，特殊目的實(shí)體本身或該實(shí)體受益權(quán)益的持有者，幾乎能夠獲得已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)上的所有利益,，（注：但是,，即使出讓方終止確認(rèn)了這項(xiàng)資產(chǎn)，在某些情況下,，按《國際會計(jì)準(zhǔn)則第27號--合并財(cái)務(wù)報(bào)表和對子公司投資的會計(jì)》和《國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會解釋公告第12號--合并：特殊目的實(shí)體的合并》的規(guī)定,，出讓方也可能要求對該特殊目的實(shí)體予以合并）。

    42.第38段和第41段不能分開來理解,。例如,，某銀行將一項(xiàng)貸款轉(zhuǎn)讓給了另一家銀行，但為保留出讓銀行與其客戶的關(guān)系,，不允許受讓方銀行將該貸款出讓或用其進(jìn)行抵押,。雖然不能轉(zhuǎn)讓或抵押使人覺得受讓方?jīng)]有獲得控制，但在這個(gè)例子中,，如果出讓方?jīng)]有權(quán)利或不能回購已轉(zhuǎn)讓的那項(xiàng)資產(chǎn),，則該轉(zhuǎn)讓屬于銷售交易。

    43.--旦終止確認(rèn),，以下（1）和（2）之間的差額應(yīng)計(jì)入當(dāng)期凈利潤（或虧損）：

    （1）轉(zhuǎn)讓給另--方的資產(chǎn)（或其--部分）的賬面價(jià)值,；

    （2）收到或應(yīng)收的款項(xiàng)與為反映已在權(quán)益中報(bào)告的該項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值而在前期進(jìn)行的調(diào)整之和。

    擔(dān)保物的會計(jì)處理

    44.如果債務(wù)人將擔(dān)保物交給債權(quán)人,，同時(shí)允許債權(quán)人隨意出售該拒保物或以該擔(dān)保物進(jìn)行再抵押,，則：

    （1）債務(wù)人應(yīng)將擔(dān)保物與沒有用作擔(dān)保物的資產(chǎn)區(qū)別開來披露；

    （2）債權(quán)人應(yīng)在其資產(chǎn)負(fù)債表上將該擔(dān)保物確認(rèn)為資產(chǎn),，并按公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量,，同時(shí)。還應(yīng)將歸還該擔(dān)保物的義務(wù)確認(rèn)為負(fù)債,。

    45.如果因?yàn)閭鶆?wù)人有權(quán)并能立即通過替換成其他擔(dān)保物或終止臺同等方式贖回?fù)?dān)保物,，使債權(quán)人不能出售或再抵押該擔(dān)保物，則債權(quán)人不應(yīng)在其資產(chǎn)負(fù)債表上終止確認(rèn)該擔(dān)保物,。

    46.為說明第44段原則的運(yùn)用,，假定：

    （1）A轉(zhuǎn)讓并交給B特定證券,，但這項(xiàng)交易不符合在A的賬上終止確認(rèn)的條件；

    （2）B擁有此抵押物,，可以隨意出售或抵押它,，為反映該擔(dān)保物，A,、B應(yīng)做如下分錄：

    A的賬上（“借入方”）：

    借：充作抵押物的證券XX

        貸：證券XX

    （從未受限制資產(chǎn)中分離出已抵押資產(chǎn)）

    借：現(xiàn)金XX

        貸：負(fù)債XX

            （記錄抵押借款）

    B的賬上（“借出方”）

    借：作為擔(dān)保物而持有的證券XX

        貸：退返證券的義務(wù)XX

    （反映行對資產(chǎn)的控制和將其退回給A的義務(wù)）

    借：應(yīng)收款項(xiàng)XX

        貸：現(xiàn)金XX

          （記錄抵押貸款）

             金融資產(chǎn)的部分終止確認(rèn)

    47.如果企業(yè)將金融資產(chǎn)的--部分轉(zhuǎn)讓給其他企業(yè)但保留另--部分,，則該金融資產(chǎn)的帳面價(jià)值應(yīng)按出售日保留部分和出售部分相關(guān)的公允價(jià)值，在這兩部分之間進(jìn)行分?jǐn)?，利得或損失應(yīng)按已出售部分的收款予以確認(rèn),。在極少的情況下，保留的那部分資產(chǎn)的公允價(jià)值不可以可靠地計(jì)量,，此時(shí),，該部分資產(chǎn)應(yīng)按零入賬。金融資產(chǎn)的全部帳面價(jià)值應(yīng)分配給售出的部分,，同時(shí)應(yīng)確認(rèn)利得或損失,；確認(rèn)額為以下（1）與（2）之間的差額：（1）因轉(zhuǎn)讓而收到的款項(xiàng)；（2）該金融資產(chǎn)以前的帳面價(jià)值加或減為反映該項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值而在權(quán)益中報(bào)告過的前期調(diào)整額（“成本回收”法）,。

    48.第47段的例子有：

    （1）將一項(xiàng)債券的本金和利息現(xiàn)金流量分離出來,，將它們中的--部分出售給另一方，但保留其他部分,；

    （2）出售一組應(yīng)收款項(xiàng),，但保留對該組應(yīng)收款項(xiàng)的服務(wù)權(quán)以收取--項(xiàng)費(fèi)用（所收費(fèi)用超過服務(wù)成本），由此也形成一項(xiàng)服務(wù)權(quán)資產(chǎn)（見第50段）,。

     49.為說明第47段的運(yùn)用，假定賬面價(jià)值為100的應(yīng)收款項(xiàng)以90出售,，出售企業(yè)保留對這些應(yīng)收款項(xiàng)服務(wù)的權(quán)利,，以換取預(yù)期超過服務(wù)成本的費(fèi)用，但服務(wù)權(quán)的公允價(jià)值不可以可靠地予以計(jì)量,，在這個(gè)例子中,，損失10應(yīng)予確認(rèn)，而服務(wù)權(quán)則以零記錄,。

     50.以下例子說明出讓方如何核算服務(wù)權(quán)予以保留的銷售或證券化交易,。某企業(yè)發(fā)起的貸款1000，在9年的預(yù)計(jì)年限內(nèi),，按年率10%收取利息,。該企業(yè)將本金1000，以及按年率8%收取利息收益的權(quán)利,，以1000出售給另一個(gè)企業(yè),，出讓方將持續(xù)地對這項(xiàng)貸款提供服務(wù),。合同規(guī)定，履行這些服務(wù)的補(bǔ)償是收取未出售的那部分利息收益的一半（即,，200個(gè)基點(diǎn)中的100點(diǎn)）,，剩下未出售的那部分利息收益的另一半，即為利息剝離應(yīng)收款項(xiàng),，在轉(zhuǎn)讓日,，包括服務(wù)權(quán)在內(nèi)的貸款的公允價(jià)值是1100，其中40屬于服務(wù)資產(chǎn)的公允價(jià)值,，60屬于利息剝離應(yīng)收款項(xiàng)的公允價(jià)值,。貸款賬面價(jià)值1000按如下方法分?jǐn)偅?/P>

    出讓方將確認(rèn)貸款出售利得90，即凈收款1000和分?jǐn)偟馁~面價(jià)值910之間的差額,。出讓方的資產(chǎn)負(fù)債表上也將報(bào)告資產(chǎn)36和利息剝離應(yīng)收款項(xiàng)54.服務(wù)資產(chǎn)是一項(xiàng)無形資產(chǎn),，按《國際會計(jì)準(zhǔn)則第38號--無形資產(chǎn)》的規(guī)定核算。

    與新金融資產(chǎn)或負(fù)債相聯(lián)系的資產(chǎn)終止確認(rèn)

    51.如果企業(yè)轉(zhuǎn)讓整項(xiàng)資產(chǎn)的控制權(quán),，但轉(zhuǎn)讓中產(chǎn)生了新金融資產(chǎn)（新產(chǎn)生的金融資產(chǎn)--譯注）,，或承擔(dān)了新金融負(fù)債，則企業(yè)應(yīng)以公允價(jià)值確認(rèn)這些新金融資產(chǎn)或新金融負(fù)債,，并按以下兩者之間的差額確認(rèn)交易利得或損失：

    （1）因轉(zhuǎn)讓而收到的款項(xiàng),；

    （2）已售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加可能承擔(dān)的新金融負(fù)債的公允價(jià)值,，減取得的新金融資產(chǎn)的公允價(jià)值,，再加或減為反映該項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值而在權(quán)益中報(bào)告過的前期調(diào)整額。

    52.第51段的例子有：

    （1）出售一組應(yīng)收款項(xiàng),，同時(shí)承擔(dān)一項(xiàng)義務(wù),，在這些應(yīng)收款項(xiàng)的回收額低于特定水平時(shí)，對應(yīng)收款項(xiàng)的購買者給予補(bǔ)償,；

    （2）出售一組應(yīng)收款項(xiàng),，但保留對之服務(wù)的權(quán)利，以收取一項(xiàng)費(fèi)用,。將要收到的費(fèi)用少于服務(wù)成本,，從而導(dǎo)致對應(yīng)該項(xiàng)服務(wù)義務(wù)的負(fù)債。

    53.以下例子說明第51段的運(yùn)用,。A將特定應(yīng)收款項(xiàng)轉(zhuǎn)讓給B,，一次性收取固定金額。對于從B收取的現(xiàn)金,，A不承擔(dān)支付未來利息的義務(wù),。但是，A向B擔(dān)保特定金額的應(yīng)收款項(xiàng)違約損失。交易的結(jié)果,，A失去但B卻獲得了對該應(yīng)收款項(xiàng)的控制,；實(shí)際損失中超過擔(dān)保金額的部分將由B來承擔(dān)。現(xiàn)在,，B不僅擁有內(nèi)含在應(yīng)收款項(xiàng)中收取現(xiàn)金的合同權(quán)利,，還擁有從A獲取擔(dān)保的合同權(quán)利，根據(jù)第51段的規(guī)定：

    （1）B應(yīng)在其資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn)該應(yīng)收款項(xiàng),，而A應(yīng)將該應(yīng)收款項(xiàng)自其資產(chǎn)負(fù)債表上剔除,，因?yàn)樵搼?yīng)收款項(xiàng)已出售給了B.

    （2）擔(dān)保應(yīng)處理為因轉(zhuǎn)讓而產(chǎn)生的單獨(dú)的金融工具，A應(yīng)將其確認(rèn)為金融負(fù)債,，而B應(yīng)將其確認(rèn)為金融資產(chǎn),。實(shí)務(wù)中，B可將該擔(dān)保包括在應(yīng)收款項(xiàng)中,。

    54.在極少情況下,，新金融資產(chǎn)和新金融負(fù)債的公允價(jià)值不可以可靠地予以計(jì)量。在這種情況下：

    （1）如果形成了新金融資產(chǎn)但不可以可靠地對其予以計(jì)量,，則該金融資產(chǎn)的初始帳面價(jià)值應(yīng)為零,；以下兩項(xiàng)之間的差額應(yīng)確認(rèn)利得或損失：

    ①（因轉(zhuǎn)讓應(yīng)收款項(xiàng)而）收到的款項(xiàng)；

    ②已終止確認(rèn)金融資產(chǎn)以前的賬面價(jià)值,，加或減為反映該項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值而在權(quán)益中報(bào)告過的前期調(diào)整頓,。

    （2）如果承擔(dān)了新金融負(fù)債但不可以可靠地對其予以計(jì)量，則該金融負(fù)債初始賬面價(jià)值的確定,，不應(yīng)導(dǎo)致對該項(xiàng)交易確認(rèn)利得,；如果《國際會計(jì)準(zhǔn)則第37號--準(zhǔn)備、或有負(fù)債和或有資產(chǎn)》要求確認(rèn)準(zhǔn)備,，則應(yīng)確認(rèn)損失,。

    第95至102段對何時(shí)應(yīng)認(rèn)定公允價(jià)值可以可靠地計(jì)量，提供了指南,。

    55.為說明第54段（2）,，因轉(zhuǎn)讓應(yīng)收款項(xiàng)而收到的款項(xiàng)超過其賬而價(jià)值的部分，不應(yīng)計(jì)入凈利潤（或虧損）,，而應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn)為負(fù)債，

    56.如果按本準(zhǔn)則的規(guī)定將擔(dān)保確認(rèn)為負(fù)債,，則應(yīng)持續(xù)地將該擔(dān)保確認(rèn)為擔(dān)保方的負(fù)債,，并以公允價(jià)值（如果公允價(jià)值不可以可靠地予以計(jì)量，則以其原入賬金額）予以計(jì)量,，直至其逾期,。如果擔(dān)保涉及大量的項(xiàng)目，則該項(xiàng)擔(dān)保的入賬價(jià)值應(yīng)依據(jù)所有可能結(jié)果和相關(guān)概率通過加權(quán)平均法確定。

    金融負(fù)債的終止確認(rèn)

    57.當(dāng)且僅當(dāng)金融負(fù)債（或金融負(fù)債的--部分）消除時(shí)（也就是說,，當(dāng)合同中規(guī)定的義務(wù)解除,、取消或逾期時(shí)），企業(yè)才能從資產(chǎn)負(fù)債表上將其剔除,。

    58.以下任意一種情況均符合第57段的條件：

    （1）債務(wù)人通過償還債權(quán)人解除了偵務(wù),，其中，用于償債的通常有現(xiàn)金,、其他金融資產(chǎn),、商品或勞務(wù)。

    （2）債務(wù)人通過法定程序或與債權(quán)人協(xié)商,，在法律上解除了對該項(xiàng)債務(wù)（或其一部分）的主要責(zé)任（債務(wù)人可能給予了擔(dān)保的事實(shí),，并不必然地意味著不符合這項(xiàng)條件）。

    59.付款給包括信托機(jī)構(gòu)在內(nèi)的第三方（有時(shí)稱作“實(shí)質(zhì)上消除”）,，本身并不能解除債務(wù)人對債權(quán)人的主要責(zé)任,，因?yàn)椴⒎欠ǘń獬?P>    60.盡管法定解除（因法院的裁定或由債權(quán)人）將會導(dǎo)致一項(xiàng)負(fù)債的終止確認(rèn)，但是,，如果不符合第35至57段為被轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金金融資產(chǎn)設(shè)立的終止確認(rèn)條件,，企業(yè)仍應(yīng)確認(rèn)一項(xiàng)新負(fù)債，不符合這些終止確認(rèn)條件時(shí),，已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)不應(yīng)從出讓方的資產(chǎn)負(fù)債表上剔除,，同時(shí)，出讓方應(yīng)確認(rèn)與已轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)有關(guān),、金額可能等于已終止確認(rèn)負(fù)債的一項(xiàng)新負(fù)債,。

    61.在借入方和借出方之間交換條款幾乎不同的債務(wù)工具，屬于舊債務(wù)的清償,，其應(yīng)導(dǎo)致終止確認(rèn)該項(xiàng)債務(wù)并確認(rèn)--項(xiàng)新債務(wù)工具,。類似地，現(xiàn)存?zhèn)鶆?wù)工具條款的重大修改,，不管是否由于債務(wù)人發(fā)生重大的財(cái)務(wù)困難,，均應(yīng)作為原債務(wù)的清償。

    62.就第61段而言,，如果新條款下的現(xiàn)金流量（含支付的費(fèi)用扣除收到的費(fèi)用后的凈額）折現(xiàn)值,，至少有10%不同于原債務(wù)工具剩余現(xiàn)金流量的折現(xiàn)值，則說明新舊條款完全不同,，如果債務(wù)工具的交換和條款的修改作為清償核算,，則發(fā)生的成本或費(fèi)用應(yīng)確認(rèn)為一部分清償利得或損失，如果債務(wù)工具的交換和條款的修改不作為清償核算,，則發(fā)生的成本或費(fèi)用應(yīng)作為對該負(fù)偵賬面價(jià)值的調(diào)整項(xiàng)目,，并在已修改借款的剩余期限內(nèi)進(jìn)行攤銷,。

    63.已清償或轉(zhuǎn)讓給另--方的負(fù)債做或其--部分）的賬面價(jià)值，包括相關(guān)未攤銷成本,，與為此支付的金額之間的差額,，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期凈利潤（或虧損）。

    64.在某些情況下,，債權(quán)人會解除債務(wù)人進(jìn)行支付的現(xiàn)時(shí)義務(wù),，但在承擔(dān)主要責(zé)任的那方違約的情況下債務(wù)人仍有進(jìn)行支付的義務(wù)，在這種情況下,，債務(wù)人： （1）應(yīng)按其擔(dān)保義務(wù)的公允價(jià)值確認(rèn)--項(xiàng)新金融負(fù)債,； （2）應(yīng)將以下兩項(xiàng)之間的差額確認(rèn)為利得或損失： ①收到的任何款項(xiàng)， ②金融負(fù)債的賬而價(jià)值（包括相關(guān)的末攤銷成本）減去新金融負(fù)債的公允價(jià)值后的余額,。

    金融負(fù)債的部分終止確認(rèn)或與新金融資產(chǎn)或負(fù)債相聯(lián)系的終止確認(rèn)

    65.如果企業(yè)轉(zhuǎn)讓金融負(fù)債的--部分給其他企業(yè),，而將剩下的部分保留，或轉(zhuǎn)讓整項(xiàng)金融負(fù)債,，但同時(shí)產(chǎn)生--項(xiàng)新金融資產(chǎn)或承擔(dān)--項(xiàng)新金融負(fù)債,，則該企業(yè)應(yīng)按第47至56段的規(guī)定核算此類交易。

    計(jì)量

    金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的初始計(jì)量

    66.當(dāng)金融資產(chǎn)和金融負(fù)債初始確認(rèn)時(shí),，企業(yè)應(yīng)以其成本進(jìn)行計(jì)量,。就金融資產(chǎn)而言，成本指放棄的對價(jià)的公允價(jià)值,；就金融負(fù)債而言,，成本相收到的對價(jià)的公允價(jià)值。交易費(fèi)用應(yīng)計(jì)入各金啦資產(chǎn)和金融負(fù)債的成本,。

    67.放棄或收到的對價(jià)的公允價(jià)值,，通常參照交易價(jià)格或其他市場價(jià)格確定，如果這些市場價(jià)格不可以可靠地確定,，則對價(jià)的公允價(jià)值應(yīng)按所有未來現(xiàn)金支出或收入的總額來估計(jì),；如果折現(xiàn)的影響很大，則應(yīng)先對現(xiàn)金收入或支出采用通行的市場利率進(jìn)行折現(xiàn),，折現(xiàn)率為具有相同信用等級的發(fā)行方的類似工具（在幣種,、期限和利率類型或其他因素方面類似）適用的通行利率（見《國際會計(jì)準(zhǔn)則第18號--收入》第11段），作為第66段的例外情況,，第160段要求某些套期利得和損失計(jì)入相關(guān)被套期金融資產(chǎn)最初的成本,。

    金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

    68.為初始確認(rèn)后計(jì)量金融資產(chǎn)，本準(zhǔn)則將金融資產(chǎn)劃分為四類：

    （1）企業(yè)發(fā)起但不是為交易而持有的貸款和應(yīng)收款項(xiàng),；

    （2）持有至到期的投資,；

    （3）可供出售的金融資產(chǎn)；

    （4）為交易而持有的金融資產(chǎn),。

    69.初始確認(rèn)后，企業(yè)應(yīng)以公允價(jià)值計(jì)量金融資產(chǎn)（包括屬于資產(chǎn)的衍生工具），銷售或其他處置時(shí)可能發(fā)生的交易費(fèi)用不須抵扣,。但是,，以下類型的金融資產(chǎn)不按此規(guī)定而應(yīng)按第73段的規(guī)定進(jìn)行計(jì)量。

    （1）企業(yè)發(fā)起但不是為交易而持有的貸款和應(yīng)收款項(xiàng),；

    （2）持有至到期的投資,；

    （3）在活躍的市場上沒有標(biāo)價(jià)且其公允價(jià)值不可以可靠地予以計(jì)量的金融資產(chǎn)（見第70段）。

    被指定為被套期項(xiàng)目的金融資產(chǎn),，按本準(zhǔn)則第121至165段有關(guān)套期會計(jì)的規(guī)定進(jìn)行計(jì)量,。

    70.存在一項(xiàng)假定，即對于大多數(shù)可供出售或?yàn)榻灰锥钟械慕鹑谫Y產(chǎn),，其公允價(jià)值可以可靠地予以計(jì)量,。但是，這項(xiàng)假定對于那些在活躍市場上沒有標(biāo)價(jià),，而合理估計(jì)公允價(jià)值的其他方法對其又不十分合適或不好操作的權(quán)益工具投資（包括實(shí)質(zhì)上屬于權(quán)益工具的投資一見第71段）,，可能不成立。對于與上市的權(quán)益工具有關(guān)且須通過交付這種權(quán)益工具才能結(jié)算的衍生工具,，這項(xiàng)假定也可能不成立,。參見第95至102段有關(guān)估計(jì)公允價(jià)值的指南。

    71. 沒有設(shè)定期限且其回報(bào)依企業(yè)的業(yè)績而定的特別參與權(quán),，實(shí)質(zhì)上屬于權(quán)益工具投資,。

    72.如果某項(xiàng)金融資產(chǎn)要求按公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，但其公允價(jià)值小于零,，則企業(yè)應(yīng)按第93段的規(guī)定將其作為金融負(fù)債核算,。

    73.不在第69段要求按公允價(jià)值計(jì)價(jià)之列、且有固定期限的那些金融資產(chǎn),，應(yīng)運(yùn)用實(shí)際利率法,，以攤余成本計(jì)量。沒有固定期限的那些金融資產(chǎn)應(yīng)以成本計(jì)量,。所有金融資產(chǎn)應(yīng)按第109至119段的規(guī)定,，進(jìn)行減值檢查。

    74.沒有設(shè)定利率的短期應(yīng)收款項(xiàng),，除非計(jì)算利息的影響重大,，否則應(yīng)以原發(fā)票金額進(jìn)行計(jì)量。

    75.企業(yè)發(fā)起但不是為交易而持有的貸款和應(yīng)收款項(xiàng),，無論是否打算將其持有至到期日,，均應(yīng)以攤余成本來計(jì)量。

    76.對于浮動(dòng)利率金融工具,，為反映市場利率變動(dòng)而周期性地重估可確定現(xiàn)金流量,，會改變貨幣性金融資產(chǎn)的實(shí)際收益率,。這種現(xiàn)金流量的變動(dòng)，應(yīng)在該資產(chǎn)的剩余期限內(nèi)予以確認(rèn),；如果該資產(chǎn)按市場價(jià)重新定價(jià),，也可以在下一個(gè)重新定價(jià)日予以確認(rèn)。對于最初按到期日應(yīng)償付本金的初始確認(rèn)的浮動(dòng)利率金融資產(chǎn),，重新估計(jì)未來利息支付對該資產(chǎn)的賬面價(jià)值沒有重大影響,。

    77.下面的例子說明交易費(fèi)用是如何與為交易而持有的金融資產(chǎn)的初始和后續(xù)計(jì)量發(fā)生聯(lián)系的。某項(xiàng)資產(chǎn)以100購入,，發(fā)生的傭金為2.最初,，該資產(chǎn)以102入賬。在下一個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)告日,，該資產(chǎn)的市場標(biāo)價(jià)仍然是100.如果此時(shí)將該項(xiàng)資產(chǎn)出售,，則需付的傭金為3.在這種情況下，該資產(chǎn)應(yīng)以100計(jì)量（不考慮銷售時(shí)可能發(fā)生的傭金）,，損失2應(yīng)計(jì)入當(dāng)期凈利潤（或虧損）,。

    78.企業(yè)應(yīng)將國際會計(jì)準(zhǔn)則第21號--外匯匯率變動(dòng)的影響》，運(yùn)用于該準(zhǔn)則規(guī)定為貨幣性項(xiàng)目井以外幣反映的金融資產(chǎn),。根據(jù)《國際會計(jì)準(zhǔn)則第21號--外匯匯率變動(dòng)的影響》,，貨幣性項(xiàng)目的匯兌損益應(yīng)計(jì)入凈利潤（或虧損），除非該貨幣性項(xiàng)目被指定為是現(xiàn)金流量套期中的套期工具（見第121至165段）,，除匯兌損益外,，任何已確認(rèn)的這類貨幣性項(xiàng)目的公允價(jià)值變動(dòng)，應(yīng)按第103段的規(guī)定核算,，對于不屬于《國際會計(jì)準(zhǔn)則第21號--外匯匯率變動(dòng)的影響》所指貨幣性項(xiàng)目的金融資產(chǎn)（比如,，權(quán)益工具），任何已確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng),，包括該項(xiàng)變化中可能與外匯匯率有關(guān)的部分,，應(yīng)按第103段的規(guī)定核算，根據(jù)本準(zhǔn)則中有關(guān)套期會計(jì)的規(guī)定（見第121至165段）,，如果在某項(xiàng)非衍生貨幣性資產(chǎn)和某項(xiàng)非衍生貨幣性負(fù)債之間存在套期關(guān)系,，則這些金融工具的公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)計(jì)入凈利潤（或虧損）。

    持有生到期的投資

    79.如果符合以下條件之--,，則說明企業(yè)沒有明確打算將具有固定到期日的金融資產(chǎn)投資持有至到期日：

    （1）企業(yè)只打算在--個(gè)不確定的期間內(nèi)持有該項(xiàng)金融資產(chǎn),；

    （2）企業(yè)因以下情況隨時(shí)準(zhǔn)備將該項(xiàng)金融資產(chǎn)出售做不重復(fù)發(fā)生且企業(yè)可能無法合理預(yù)期的情況導(dǎo)致的金融資產(chǎn)出售不在此例）：市場利率或風(fēng)險(xiǎn)變化、流動(dòng)性需要,、可供選擇投資的可牙性和收益率的變化,、資金來源和期限的變化或外匯風(fēng)險(xiǎn)變化；

    （3）發(fā)行方有權(quán)以大大低于攤余成本的金額結(jié)算該項(xiàng)金融資產(chǎn),。

    80.變動(dòng)利率債務(wù)證券可能符合持有至到期的投資的條件,，大多數(shù)權(quán)益證券,，可能不是持有至到期的投資，因?yàn)樗鼈儧]有確切的期限（比如,，普通股）,，或持有方可能收到的金額會以事先不能確定的方式變動(dòng)（出如，股票期權(quán),、認(rèn)股權(quán)證和認(rèn)股權(quán)）。就持有至到期的投資而言,，固定或可確定支付額和固定到期日,，指規(guī)定了支付持有方的金額（比如，債務(wù)利息和本金）和支付日期的合同安排,。

    81.發(fā)行方可贖回的金融資產(chǎn)要符合持有至到期日投資的條件,，須是持有方打算并且能夠?qū)⑵涑钟械奖焕m(xù)回時(shí)或到期日，同時(shí)持有方將收回其幾乎所有賬面價(jià)值,，所指可贖回期權(quán)如果實(shí)施的話,，只會加速該項(xiàng)資產(chǎn)到期。但是,，如果該項(xiàng)金融資產(chǎn)的贖回方式使持有方不能收回其幾乎所有賬面價(jià)值,，則該項(xiàng)金融資產(chǎn)不能歸類為持有至到期的投資，在確定賬面價(jià)值是否將幾乎全部收回時(shí),，企業(yè)應(yīng)考慮支付的溢價(jià)和已資本化的交易費(fèi)用,。

    82.可以賣出的某項(xiàng)金融資產(chǎn)（即持有方有權(quán)要求發(fā)行方在到期前償還或贖回這項(xiàng)金融資產(chǎn)），只有在持有方有明確打算且能夠?qū)⒃撏顿Y持有至到期而不實(shí)施賣出期權(quán)時(shí),，才能歸類為持有至到期的投資,。

    83.在本年度或前兩個(gè)年度，如果企業(yè)在到期前不是按下列方式之--,，而是按持有至到期的投資額中較小的部分出售,、轉(zhuǎn)讓或行使了--項(xiàng)賣出期權(quán)（這里所指“較小”是相對于持有至到期投資組合總額而言的），則企業(yè)不應(yīng)將任何金融資產(chǎn)歸類為持有至到期的投資：

    （1）離到期日或?qū)嵤┵I入期權(quán)日很近時(shí)銷售,，以致于市場利率的變動(dòng)對金融資產(chǎn)的公允價(jià)值不會產(chǎn)生重大影響,；

    （2）企業(yè)通過計(jì)劃支付或預(yù)付方式收回金融資產(chǎn)的幾乎全部本金后銷售；

    （3）因企業(yè)不能控制,、不重復(fù)發(fā)生及企業(yè)不能合理預(yù)期的獨(dú)立事項(xiàng)而銷售,。

    第90段和第92段闡述了公允價(jià)值和攤余成本之間的重新分類。

    84.本準(zhǔn)則中,，對于大多數(shù)金融資產(chǎn)來說,，公允價(jià)值是比攤余成本更合適的計(jì)量屬性。持有至到期的投資是一個(gè)例外,，不過這也只能是當(dāng)企業(yè)有明顯打算且能夠?qū)⑦@項(xiàng)投資持有至到期才如此,。當(dāng)企業(yè)的行為讓人們對其打算以及是否能將這項(xiàng)投資持有至到期產(chǎn)生懷疑時(shí),，第83段排除了在一個(gè)合理的期間內(nèi)存在這種例外的可能性。

    85.在決定企業(yè)是否有明確意圖且能否將投資持有至到期時(shí),，企業(yè)不應(yīng)考慮極為少見的“災(zāi)難性景象”,，如銀行擠兌或影響保險(xiǎn)公司類似情況。

    86.如果到期前出售是因?yàn)橄铝星闆r發(fā)生的,，則其可能符合第83段的條件,，從而不會產(chǎn)生人們燈疑企業(yè)是否打算持有其他投資至到期這類問題：

    （1）發(fā)行方的信用等級極度惡化；

    （2）稅法的變動(dòng),，其將消除或大大縮小持有至到期投資利息的稅收豁免權(quán)（此處不指對適用于利息收益的邊際稅率的修改）,；

    （3）較大的企業(yè)合并或處置（比如，分部的出售）,，其促使出售或轉(zhuǎn)讓持有至到期的投資,，以保持企業(yè)現(xiàn)有利率風(fēng)險(xiǎn)頭寸或信用風(fēng)險(xiǎn)政策（雖然企業(yè)合并本身是企業(yè)能控制的一個(gè)事項(xiàng)，但為保持利率風(fēng)險(xiǎn)頭寸或信用風(fēng)險(xiǎn)政策而改變投資組合,，可能是隨之發(fā)生的事項(xiàng),，企業(yè)不能預(yù)期）；

    （4）法律或法規(guī)要求的變動(dòng),，其大大地改變了構(gòu)成可允許投資的成份或某些類型投資的最高限額,，從而促使企業(yè)處置持有至到期投資；

    （5）監(jiān)管部門要求大量增加行業(yè)的資本,，促使企業(yè)通過出售持有至到期的投資來縮減規(guī)模,；

    （6）用作法定風(fēng)險(xiǎn)資本的持有至有期投資的風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重的大大增加。

    87.如果出現(xiàn)以下任何--種情況,，則說明企業(yè)缺乏可證實(shí)的能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期：

    （1）企業(yè)沒有可利用的財(cái)務(wù)資源來持續(xù)為投資進(jìn)行融資,，這種情況持續(xù)直至到期日；

    （2）企業(yè)沒有可利用的財(cái)務(wù)資源來持續(xù)為投資進(jìn)行融資,，這種情況持續(xù)直至到期日,；

    （3）企業(yè)受制于現(xiàn)存法律或其他限制，其可能促使企業(yè)改變持有該金融資產(chǎn)至到期的打算（但是,，發(fā)行方的買入期權(quán)并不必然地會促使企業(yè)改變持有該金融資產(chǎn)至到期的打算--見第81段）,。

    88.第79--87段所描述的情形之外的情況，可能表明企業(yè)沒有明確的打算或能夠持有某項(xiàng)投資至到期,。

    89.企業(yè)不僅應(yīng)在金融資產(chǎn)最初購入時(shí),，還應(yīng)在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，對將持有至到期的投資持至到期的打算和能力進(jìn)行評價(jià),。

    90.如果由于意圖或能力發(fā)生改變,，使得以攤余成本記錄某項(xiàng)持有至到期的投資變得不恰當(dāng)，則企業(yè)應(yīng)以公允價(jià)值對其重新計(jì)量；相關(guān)賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額,，應(yīng)按第103段的規(guī)定進(jìn)行核算,。

    91.類似地，如果--種可靠的計(jì)量屬性現(xiàn)在可用于某金融資產(chǎn),，而以前不行,，則該項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)以公允價(jià)值重新予以計(jì)量；相關(guān)賬面價(jià)值和公允價(jià)值之間的差額,，應(yīng)按第103段的規(guī)定進(jìn)行核算,。

    92.如果由于意圖或能力發(fā)生改變，或出現(xiàn)公允價(jià)值不再可以可靠計(jì)懾這種極少見的情況,，或者因?yàn)榈?3段所指的“前兩個(gè)會計(jì)年度”現(xiàn)已過去,，使得以攤余成本而非公允價(jià)值記錄該項(xiàng)金融資產(chǎn)更合適，則在情況發(fā)生變化當(dāng)日,，該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值賬面金額應(yīng)成為其新的攤余成本。按第103段的規(guī)定以前已直接在權(quán)益中確認(rèn)的該資產(chǎn)形成的利得或損失,，應(yīng)按以下方式核算：

    （1）對于有固定期限的金融資產(chǎn),，以前已直接在權(quán)益中確認(rèn)的利得或損失，應(yīng)在持有至到期投資的剩余期限內(nèi)進(jìn)行攤銷,。新攤銷成本和到期金融之間的差額,，應(yīng)在該金融資產(chǎn)的剩余年限內(nèi)進(jìn)行攤銷：攤銷額作為收益調(diào)整項(xiàng)目處理，類似于溢,、折價(jià)的攤銷,； （2）對于沒有固定期限的金融資產(chǎn)，以前已直接在權(quán)益中確認(rèn)的利得或損失仍應(yīng)留在權(quán)益中,，直至該金融資產(chǎn)被出售或處置時(shí),，再--并計(jì)入凈利潤（或虧損）中。 金融負(fù)債的后續(xù)計(jì)量

    93.初始確認(rèn)后,，企業(yè)應(yīng)以攤余成本計(jì)量各種金融負(fù)債（不包括為交易而持有的負(fù)債以及屬于負(fù)債的衍生工具）,。在初始確認(rèn)后，企業(yè)應(yīng)以公允價(jià)值計(jì)量為交易而持有的負(fù)債以及屬于負(fù)債的衍生工具,，但對于與未上市權(quán)益工具（其公允價(jià)值不可以可靠地計(jì)量）有關(guān),，且須通過交付這種權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的衍生負(fù)債，則應(yīng)以成本計(jì)量,。指定為被套期項(xiàng)目的金融負(fù)債,，應(yīng)根據(jù)本準(zhǔn)則第121至165段有關(guān)套期會計(jì)的規(guī)定進(jìn)行計(jì)量。

    94.企業(yè)應(yīng)將《國際會計(jì)準(zhǔn)則第21號--外匯匯率變動(dòng)的影響》,，運(yùn)用于該準(zhǔn)則規(guī)定為貨幣性項(xiàng)目并以外幣反映的金融負(fù)債,。根據(jù)《國際會汁準(zhǔn)則第21號一外匯匯率專動(dòng)的影響》，貨幣性項(xiàng)目的匯兌損益應(yīng)計(jì)入凈利潤（或虧損）,，除非該貨幣性項(xiàng)目被指定為是現(xiàn)金流量套期中的套期工具（見第121至165段）,。除匯兌損益外,，任何已確認(rèn)的這類貨幣性項(xiàng)目的公允價(jià)值變動(dòng)，應(yīng)按第103段的規(guī)定核算,，對于不屬于《國際介計(jì)準(zhǔn)則第21號--外匯匯率變動(dòng)的影響》所指貨幣性項(xiàng)目的金融負(fù)債（比如,，企業(yè)發(fā)行的某些法定可贖回優(yōu)先股），任何已確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng),，包括該項(xiàng)變化中可能與外匯匯率有關(guān)的部分,，應(yīng)按第103段的規(guī)定核算，根據(jù)本準(zhǔn)則中有關(guān)套期會計(jì)的規(guī)定（見第121至165段）,，如果在某項(xiàng)非衍生貨幣件資產(chǎn)和某項(xiàng)非衍生貨幣性負(fù)債之間存在套期關(guān)系,，則這些金融工具的公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)計(jì)人凈利潤（或虧損）。

    公允價(jià)值計(jì)量的考慮

    95.如果出現(xiàn)以下任何一種情況,，則可認(rèn)為金融工具的公允價(jià)值是可以可靠計(jì)量的：

    （1）合理的公允價(jià)值估計(jì)的范圍對該工具而言不會發(fā)生重大波動(dòng),；

    （2）在范圍內(nèi)的各種估計(jì)的概率可以合理地確定，并用于估計(jì)公允價(jià)值,。通常,，企業(yè)能夠?qū)鹑诠ぞ叩墓市宰鞒龉烙?jì)，且估計(jì)數(shù)足以可靠地用在財(cái)務(wù)報(bào)表中,。有時(shí),，合理的公允價(jià)值估計(jì)的范圍波動(dòng)很大，旦不同結(jié)果的概率又很難確定,，以致于單項(xiàng)公允價(jià)值估計(jì)的有用性得不到人們認(rèn)可,。

    96.公允價(jià)值可以可靠地計(jì)量的情況有：

    （1）在活躍、公開的證券市場上有公開標(biāo)價(jià)的金融工具,；

    （2）等級由獨(dú)立評價(jià)機(jī)構(gòu)評定,，且現(xiàn)金流量可以合理估計(jì)的債務(wù)工具；

    （3）具有以下特征的金融工具：對其存在恰當(dāng)?shù)挠?jì)價(jià)模型,，輸入該模型的數(shù)據(jù)由于取自活躍的市場而可以可靠地予以計(jì)量,。

    97.金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的公允價(jià)值可以通過若干通用模型之--來確定。計(jì)價(jià)技術(shù)應(yīng)體現(xiàn)市場參與者用于估計(jì)其分允價(jià)值的假定,，這些假定包括預(yù)付率,、預(yù)計(jì)信用損失率、利率或折現(xiàn)率,，第167段（1）要求披露運(yùn)用于估計(jì)公允價(jià)值的方法和重要假定,。

    98.公允價(jià)值定義中暗含著一項(xiàng)假定，即企業(yè)是持續(xù)經(jīng)營的,，不打算或不需要清算,、大大地縮減其經(jīng)營規(guī)模或按不利條件進(jìn)行交易。因此,，公允價(jià)值不是企業(yè)在強(qiáng)制性交易,、非自愿清算或虧本銷售中收到或支付的金額，但是,，企業(yè)在確定金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的公允價(jià)值時(shí),，應(yīng)考慮當(dāng)前的情況，例如,，企業(yè)打算即時(shí)變現(xiàn)的金融資產(chǎn)的公允價(jià)值,，應(yīng)按其從這種銷售中預(yù)期收到的金額來確定，從即時(shí)銷售中獲得的現(xiàn)金,，將受到當(dāng)前流動(dòng)性和該資產(chǎn)市場深度等因素的影啊,。

    99.在活躍市場上的公開標(biāo)價(jià)通常是公允價(jià)值的最好證據(jù)，所持資產(chǎn)或?qū)⒂璋l(fā)行的負(fù)債的恰當(dāng)標(biāo)價(jià),，通常是當(dāng)前出價(jià),；而對于將要購入的資產(chǎn)或所持負(fù)債，則是當(dāng)前的開價(jià)或叫價(jià),。不能獲得當(dāng)前出價(jià)或開價(jià)時(shí),，如果交易日和報(bào)告日之間的經(jīng)濟(jì)情況沒有發(fā)生重大變化，則最近交易價(jià)格可能為當(dāng)前公允價(jià)值提供證據(jù),。如果企業(yè)有匹配的資產(chǎn)頭寸和負(fù)債頭寸，也可以恰當(dāng)?shù)厥褂檬袌鲋虚g價(jià)作為確定公允價(jià)值的基礎(chǔ),。

    100.如果金融工具市場不活躍,，則為獲得公允價(jià)值的可靠量度，須調(diào)整公開標(biāo)價(jià),。如果市場上沒有頻繁的交易,、市場沒有完備地建立（比如，某些“柜臺”市場）,、或相對將要計(jì)價(jià)的金融工具交易量只有較小的量在交易,，則標(biāo)價(jià)可能不能代表該工具的公允價(jià)值，在某些交易量仍對小的情況下,，較大宗交易的標(biāo)價(jià)可以從該金融工具的造市者處獲得,，在其他情況和不能獲得標(biāo)價(jià)的情況下，為符合本準(zhǔn)則的要求,，可以采用估計(jì)技術(shù)來足夠可靠地確定公允價(jià)值,，金融市場中成熟地發(fā)展起來的技術(shù)包括：參照另外幾乎一樣的工具的當(dāng)前市場價(jià)值、折現(xiàn)現(xiàn)金流量分析以及期權(quán)定價(jià)模型,。在運(yùn)用折現(xiàn)現(xiàn)金流量分析時(shí),，企業(yè)應(yīng)采用具有幾乎相同期限和性質(zhì)的金融工具的通行回報(bào)率作為折現(xiàn)率，其中，所指期限和性質(zhì)包括：債務(wù)人的信用等級,、剩余期限（合同利率在此期限內(nèi)固定）,、本金償還的剩余期限以及進(jìn)行支付時(shí)所采用的貨幣等。

    101.如果對整項(xiàng)金融工具不存在市場價(jià)格,，但對其組成部分卻存在市場價(jià)格,，則公允價(jià)值慶以相關(guān)市場價(jià)俯為基礎(chǔ)確定，如果對某項(xiàng)金融工具不存在市場但對與其類似的金融工具卻存在市場,，則該金融工具的公允價(jià)值應(yīng)以該類似金融工具的市場價(jià)格為基礎(chǔ)確定,。

    102.有許多情況不是第95至101段所列舉的那樣，在這些情況下,，合理的公允價(jià)值估計(jì)的范圍波動(dòng)可能不重大,，企業(yè)通常能夠估計(jì)外購金融資產(chǎn)的公允價(jià)值，企業(yè)不可能購入--項(xiàng)金融工具,，對于該項(xiàng)金融工具,，在購買后預(yù)期不能可靠地計(jì)量其公允價(jià)值，國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會的框架指出：“在許多情況下,，成本或價(jià)值必須估計(jì),；合理估計(jì)的采用是編制財(cái)務(wù)報(bào)表的重要組成部分，且不損害其可靠性,?！?P>    重新計(jì)量至公允價(jià)值形成的利得和損失

    103.不構(gòu)成套期關(guān)系組成部分（見第121至165段）的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的公允價(jià)值變動(dòng)形成的、已確認(rèn)利得或損失,，應(yīng)按如下原則予以報(bào)告：

    （1）為交易而持有的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債形成的利得或損失,，應(yīng)計(jì)入形成當(dāng)期的凈利潤（或虧損）（在這點(diǎn)上，衍生工具除非被指定為是套期工具,，否則始終應(yīng)認(rèn)為是為交易而持有的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債----見第122段）,。

    （2）可供出售的金融資產(chǎn)形成的利得或損失應(yīng)按以下兩種方式之--報(bào)告：

    ①計(jì)入其形成當(dāng)期的凈利潤（或虧損）；

    ②在該金融資產(chǎn)被轉(zhuǎn)讓,、收回或處置之前,，或在該金融資產(chǎn)發(fā)生減值之前（見第117至119段），通過權(quán)益變動(dòng)表直接在權(quán)益中確認(rèn)（見《國際會計(jì)準(zhǔn)則第1號--財(cái)務(wù)報(bào)表的列示》第86至88段）,。被轉(zhuǎn)讓,、收回或處置、發(fā)生減值時(shí),，以前在權(quán)益中確認(rèn)的累積利得或損失應(yīng)計(jì)入當(dāng)期凈利潤（或虧損）,。

    104.企業(yè)應(yīng)選擇第103段（2）①或②作為其會計(jì)政策，并將這些政策運(yùn)用于各項(xiàng)可供出售的金融資產(chǎn)（套期除外--見第121段）,。

    105.《國際會計(jì)準(zhǔn)則第8號--當(dāng)期凈損益,、重大錯(cuò)誤和會計(jì)政策變更》規(guī)定,，會計(jì)政策的自愿變更，只能在這種變更使企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表更能適當(dāng)?shù)胤从辰灰谆蚴马?xiàng)時(shí)才能進(jìn)行,，理事會認(rèn)為,，幾乎不可能會出現(xiàn)從第103段（2）①變更為第103段（2）②這種情況。

    106.如果企業(yè)采用結(jié)算日會計(jì)確認(rèn)金融資產(chǎn)的購置（見第30段）,，則將要收到的金融資產(chǎn)的公允價(jià)值在交易日至結(jié)算日這個(gè)期間所發(fā)生的變動(dòng),，對于以成本或攤余成本記錄的資產(chǎn)，不應(yīng)確認(rèn),；但對于重新計(jì)量至公允價(jià)值的資產(chǎn),，則應(yīng)按第103段的規(guī)定，將這種公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入凈利潤（或虧損）或列作權(quán)益項(xiàng)目,。

    107.由于金融資產(chǎn)是否被指定是為交易而持有的投資,，斃按最初購置時(shí)的目的決定的，因此,，對于那些正被重新計(jì)滕至公允價(jià)值的金融資產(chǎn),，企業(yè)不應(yīng)在持有該資產(chǎn)時(shí)將其劃出交易類金融資產(chǎn)。只有最后實(shí)際存在短期獲利方式,，使得企業(yè)有理由將某項(xiàng)金融資產(chǎn)重新歸類為交易類金融資產(chǎn),，企業(yè)才能作這種再分類（見第21段）。

    不重新計(jì)量至公允價(jià)值的金融資產(chǎn)和負(fù)債形成的利得和損失

    108.對于以攤余成本記錄的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債（第73至93段）,，企業(yè)應(yīng)在它們終止確認(rèn),，減值或攤銷時(shí)，將相關(guān)利得或損失計(jì)入凈利潤（或虧損）,。但是,，如果在這些金融資產(chǎn)或負(fù)債（被套期項(xiàng)目）和套期工具（如第121至152段的描述）之間存在套期關(guān)系，則企業(yè)應(yīng)按第153至164段的規(guī)定核算這些利得或損失,。

    金融資產(chǎn)的減值和不可收回

    109.如果金融資產(chǎn)的帳面價(jià)值大于其預(yù)計(jì)可收回金額，則表明該項(xiàng)金融資產(chǎn)發(fā)生了減值,。企業(yè)應(yīng)在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行評價(jià),，以判斷是否存在客觀證據(jù)表明某項(xiàng)資產(chǎn)或某組資產(chǎn)可能發(fā)生減值。如果存在這種證據(jù),，則企業(yè)應(yīng)估計(jì)該頃資產(chǎn)或該組資產(chǎn)的可收回金額,，并按第111段（針對以攤余成本記錄的金融資產(chǎn)）或第117段（針對重新計(jì)量至公允價(jià)值的金融資產(chǎn)）的規(guī)定確認(rèn)減值損失。

    110.表明某項(xiàng)金融資產(chǎn)或某組金融資產(chǎn)發(fā)生減值或不可收回的客觀證據(jù)包括（站在資產(chǎn)的持有方看）：

    （1）發(fā)行方發(fā)生嚴(yán)重的財(cái)務(wù)困難,；

    （2）合同實(shí)際違約,，比如利息或本金支付方面的違約或拖欠；

    （3）由于與借入方財(cái)務(wù)困難有關(guān)的經(jīng)濟(jì)或法律方面的原因,，借出方給予借入方平時(shí)不愿作出的讓步,；

    （4）發(fā)行方很可能破產(chǎn)或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組,；

    （5）在前一個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)告期，確認(rèn)了該項(xiàng)資產(chǎn)的減值損失,；

    （6）由于財(cái)務(wù)困難,，致使該項(xiàng)金融資產(chǎn)的活躍市場消失；

    （7）以往應(yīng)收賬款的回收方式表明應(yīng)收賬款組合的面值不能全部收回,；

    由于企業(yè)的證券不再公開交易致使活躍市場消失,，不能算作減值的證據(jù)。企業(yè)信用等級下降與其他可利用的信息一并考慮時(shí),，可能會成為減值的證據(jù),，何其本身不是顧似的證據(jù)。

    以攤余成本記錄的金融資產(chǎn)

    111.如果企業(yè)很可能不能按貸款,、應(yīng)收款項(xiàng)或以攤余成本記錄的持有至到期投資的合同條款收回到期金額（本金和利息）,，則說明汛發(fā)生減值或壞賬損失。損失的金額為以下兩者之間的差額：（1）資產(chǎn)的賬面價(jià)值,，（2）以金融工具最初的實(shí)際利率對預(yù)期未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)后的金額（可收回金額）,。與短期應(yīng)收款項(xiàng)有關(guān)的現(xiàn)金流量通常不予折現(xiàn)（見第74段）。資產(chǎn)的賬面價(jià)值應(yīng)直接或通過運(yùn)用壞帳備抵（視情況定）,，減至其預(yù)計(jì)可收回金額,。損失金額應(yīng)計(jì)入當(dāng)期凈利潤（或虧損）。

    112.對于單項(xiàng)看金額重大的,。,，組金融資產(chǎn)，減值和不可收回金額可以按單項(xiàng)資產(chǎn)分別予以確認(rèn)和計(jì)量,，對于類似金融資產(chǎn)的組合,，減值和不可收回金額可按組合進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。

    113.以攤余成本記錄的金融資產(chǎn)的減值,，應(yīng)采用金融工具最初的實(shí)際利率來計(jì)量,，因?yàn)橐袁F(xiàn)行市場利率折現(xiàn)，實(shí)際上是對那些本準(zhǔn)則認(rèn)為可按攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn),，也要求按公允價(jià)值計(jì)量,。如果貸款、應(yīng)收款項(xiàng)或持有至到期的投資的利率變動(dòng),，則按第111段計(jì)量可收回金額的折現(xiàn)率,，應(yīng)是合同規(guī)定的實(shí)際利率。作為這種公允價(jià)值計(jì)算方法的替代方法,，債權(quán)人可以基于金融工具的公允價(jià)值,，運(yùn)用可觀察的市場價(jià)格計(jì)量減值，如果金融資產(chǎn)被抵押,，且可能取消抵押物的贖回權(quán),，則持有方應(yīng)以抵押物的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)量減值,。

    114.在后續(xù)期間，如果減值或壞帳損失降低,，且這種降低客觀上與減記之后發(fā)生的事項(xiàng)（如債務(wù)人信用等級的提升）的聯(lián)系,，則金融資產(chǎn)的減記金額應(yīng)直接或通過調(diào)整壞賬備抵轉(zhuǎn)銷。轉(zhuǎn)銷不應(yīng)導(dǎo)致該金融資產(chǎn)的路面價(jià)值超過不確認(rèn)減值情況下轉(zhuǎn)銷的攤余成本,。

    115.對于因公允價(jià)值不可以可靠計(jì)量而未以公允價(jià)值記錄的金融資產(chǎn),，企業(yè)應(yīng)在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)偵表日，通過分析預(yù)期現(xiàn)金凈流入來檢查金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值（見第69段（3））,，看是否發(fā)生了減值,。如果出現(xiàn)減值的跡象，則這類金融資產(chǎn)的減值損失額,，應(yīng)為其帳面價(jià)值與按類似金融資產(chǎn)的現(xiàn)行市場利率折現(xiàn)的預(yù)期未來現(xiàn)金流髓的現(xiàn)值（可收回合額）之間的差額,。

    確認(rèn)減值后的利急收益

    116.一旦金融資產(chǎn)減記至其預(yù)計(jì)可收回金額，利息收益隨后應(yīng)以計(jì)量可收回金額時(shí)對未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)采用的利率來確認(rèn),，另外,，在最初確認(rèn)減值損失后，企業(yè)還應(yīng)在隨后的財(cái)務(wù)報(bào)告日對該資產(chǎn)進(jìn)行檢查,，看是否發(fā)生了進(jìn)一步的減值（見第110段（5））,，《國際會計(jì)準(zhǔn)則第18號--收入》第30段提供了有關(guān)未減值金融資產(chǎn)的利息收益確認(rèn)的指南。     重新計(jì)量互公允價(jià)值的金融資產(chǎn)

    117.如果以公允價(jià)值記錄的金融資產(chǎn)的損失（可收回金額低于原購置成本）,，已按第103段（2）②的規(guī)定直接在權(quán)益中確認(rèn),，且存在客觀證據(jù)（見第110段）表明該資產(chǎn)已減值，則已直接在權(quán)益中確認(rèn)的累積凈損失額應(yīng)從權(quán)益中轉(zhuǎn)出,，計(jì)入當(dāng)期凈利潤（或虧損）,，即使該金融資產(chǎn)沒有終止確認(rèn)。

    118.已從權(quán)益中轉(zhuǎn)出并計(jì)入當(dāng)期凈利潤（或虧損）的損失金額,，指金融資產(chǎn)的購置成本（減支付的本金和攤銷額）與現(xiàn)行公允價(jià)值（對權(quán)益工具）或可收回金額（對債務(wù)工具）之間的差額,，減以前計(jì)入凈利潤（或虧損）的該資產(chǎn)減值損失。重新計(jì)量至公允價(jià)值的債務(wù)工具的可收回金額,，指按類似金融資產(chǎn)的現(xiàn)行市場利率折現(xiàn)的預(yù)期未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,。

    119.在后續(xù)期間，如果以公允價(jià)值記錄的金融資產(chǎn)的公允價(jià)值或可收回金額增加,，且增加額客觀上與減值損失計(jì)入凈利潤（或虧損）后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)，則該損失應(yīng)予轉(zhuǎn)銷,。轉(zhuǎn)銷的金額計(jì)入當(dāng)期凈利潤（或虧損）,。

    某些金融服務(wù)行業(yè)的公允價(jià)值會計(jì)

    120.在有些國家，基于國家法律或通行的行業(yè)慣例,，某些金融服務(wù)行業(yè)的企業(yè)幾乎均以公允價(jià)值計(jì)量各項(xiàng)金融資產(chǎn),。在某些國家,，這些行業(yè)包括：共同基金、單位信托,、證券經(jīng)紀(jì)商和保險(xiǎn)公司,。根據(jù)本準(zhǔn)則，如果這些企業(yè)的金融資產(chǎn)按本準(zhǔn)則的規(guī)定歸類為可供出售或?yàn)榻灰锥钟械慕鹑谫Y產(chǎn),，則其可以繼續(xù)以公允價(jià)值計(jì)量其金融資產(chǎn),。

    套期

    121.如果在套期工具與被套期相關(guān)項(xiàng)目之間存在套期關(guān)系（如第122至152段所述），則企業(yè)應(yīng)按第153至164段的規(guī)定核算相關(guān)利得或損失,。

    套期工具

    122.雖然在套期會計(jì)中,，本準(zhǔn)則沒有對某項(xiàng)衍生工具因?yàn)榉系?42段的條件而可以被指定為是套期工具的情形（簽出的期權(quán)除外--見第124段）施以限制，但非衍生金融資產(chǎn)或負(fù)債只有在其是對外幣風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行套期時(shí),，才能在套期會計(jì)中被指定為套期工具,。作這種限制的原因在于計(jì)量衍生工具和非衍生工具的基礎(chǔ)不同。在本準(zhǔn)則中,，衍生工具通常被認(rèn)為是為交易而持有或?yàn)樘灼诙钟械慕鹑诠ぞ?，因而?yīng)進(jìn)行再計(jì)量，以體現(xiàn)公允價(jià)值（與公允價(jià)值不可以可靠計(jì)量的未上市權(quán)益工具掛鉤,，且必須通過交付這種權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的衍生工具除外）,；公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入凈利潤（或虧損），但如果衍生工具是現(xiàn)金流量套期,，則計(jì)入權(quán)益,。另一方面，非衍生工具有時(shí)以公允價(jià)值計(jì)量,，公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入凈利潤（或虧損）,，有時(shí)雖然也以公允價(jià)值計(jì)量，但公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入權(quán)益,，甚至還有可能按攤余成本進(jìn)行計(jì)量,。不加限制地允許非衍生工具被指定為套期工具，將會導(dǎo)致計(jì)量的不一致,。

    123.企業(yè)自身的權(quán)益證券,，既不是企業(yè)的金融資產(chǎn)，也不是企業(yè)的金融負(fù)債,，因而也不是套期工具,。

    124.套期涉及在套期工具與被套期項(xiàng)目的公允價(jià)值變動(dòng)之間或在歸屬于它們的現(xiàn)金流量變動(dòng)之間按比例沖銷收益。企業(yè)簽出期權(quán)的潛在損失可能會大大地超過相關(guān)被套期項(xiàng)目的潛在利得,，這就是說,，簽出期權(quán)在降低凈利潤（或虧損）風(fēng)險(xiǎn)方面是無效的。因此,，除非簽出期權(quán)被指定為是沖銷購入期權(quán)的期權(quán),，否則該簽出期權(quán)不是套期工具,。這里所指簽出期權(quán)也包括嵌在另外的金融工具中的簽出期權(quán)，如用于對可贖回偵券進(jìn)行套期的簽出期權(quán),，相反,，購入期權(quán)有等于或大于虧損的潛在利得，因此其有可能減少由公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動(dòng)形成的利潤或虧損風(fēng)險(xiǎn),，從而,，購入期權(quán)可以作為套期工具。

    125.就外匯匯率變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)而言,，以攤余成本記錄的持有至到期的投資可能是有效套期工具,。

    126.公允價(jià)值不可以可靠地計(jì)量的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債不可能是套期工具。但對于具有如下特征的非衍生金融工具來說,，此結(jié)論不適用：

    （1）用外幣標(biāo)價(jià),；

    （2）被指定為是外幣風(fēng)險(xiǎn)套期；

    （3）其外幣部分可以可靠地計(jì)量,；

    被套期項(xiàng)目

    127.被套期項(xiàng)目可以是已確認(rèn)的資產(chǎn)或負(fù)債,、未確認(rèn)的確定承諾或未確認(rèn)但預(yù)期很可能發(fā)生的未來交易（“預(yù)期交易”）。被套期項(xiàng)目可以是：

    （1）單項(xiàng)資產(chǎn),、負(fù)債,、確定承諾或預(yù)期交易；

    （2）一組具有類似風(fēng)險(xiǎn)特征的資產(chǎn),、負(fù)債,、確定承諾或預(yù)期交易，與發(fā)放的貸款和應(yīng)收款項(xiàng)不同,，持有至到期投資不可能是針對利率風(fēng)險(xiǎn)的被套期項(xiàng)目,，因?yàn)橹付稠?xiàng)投資為持有至到期的投資，不涉及核算利率的相關(guān)變動(dòng),。但是,，就匯率變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)和信用風(fēng)險(xiǎn)而言，持有至到期的投資可以是被套期項(xiàng)目,。

    128.如果被套期項(xiàng)目是金融資產(chǎn)或負(fù)債,，則在套期有效性可以計(jì)量的情況下，該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債可以是只對與其現(xiàn)金流量或公允價(jià)值的一部分有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)的被套期項(xiàng)目,。

    129.如果被套期項(xiàng)目是非金融資產(chǎn)或負(fù)偵,，則該非金融資產(chǎn)或負(fù)偵應(yīng)被指定為外幣風(fēng)險(xiǎn)或全部風(fēng)險(xiǎn)的套期項(xiàng)目。因?yàn)橐獙⒖蓺w屬于除外幣風(fēng)險(xiǎn)外的特定風(fēng)險(xiǎn)的現(xiàn)金流懾或公允價(jià)值變動(dòng)恰當(dāng)?shù)赜枰苑蛛x和計(jì)量是困難的,。

    130.非金融資產(chǎn)或金融負(fù)債組成要素或部分的價(jià)格變動(dòng),，通常對可以與市場利率或債券價(jià)格變動(dòng)的影響可比的項(xiàng)目的價(jià)格，有可預(yù)測并可單獨(dú)計(jì)量的影響，因此,，非金融資產(chǎn)或金融負(fù)債只能整個(gè)地作為被套期項(xiàng)目。

    131.如果符合以下條件,，則單項(xiàng)套期工具可以被指定為一種以上風(fēng)險(xiǎn)的套期：

    （1）被套期風(fēng)險(xiǎn)可以清楚地認(rèn)定,；

    （2）套期的有效性可以證實(shí)；

    （3）能夠確保存在對該套期工具和不同風(fēng)險(xiǎn)頭寸的指定,。

    132.如果將類似資產(chǎn)或類似負(fù)債加以組合并對其進(jìn)行套期,，則在改組合內(nèi)的單項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債將共擔(dān)被套期風(fēng)險(xiǎn)，而且,，可歸屬于該組合的各項(xiàng)目的被套期風(fēng)險(xiǎn)的公允價(jià)值變動(dòng),，預(yù)期大致會與可歸屬于該組合被套期風(fēng)險(xiǎn)的公允價(jià)值總變動(dòng)成比例。

    133.由于套期的有效性必須通過比較套期工具（或類似套期工具的組合）和被套期工具（或類似被套期工具的組合）的公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動(dòng)來評價(jià),，因此,，將套期工具與凈頭寸總額而非特定敏套期項(xiàng)目（比如，具有類似期限的所有固定利率資產(chǎn)和固定利率負(fù)債的凈額）比較,，并不符合運(yùn)用套期會計(jì)的條件,，但是，通過將基礎(chǔ)項(xiàng)目的一部分猖定為被套期頭寸,，便大致可以獲得對套期會計(jì)的凈損益同樣的影響（這里所指套期會計(jì)是針對這種套期關(guān)系而言的）,，比如，假定銀行使用有類似特征風(fēng)險(xiǎn)和期限的資產(chǎn)100和負(fù)債90,，并希望對凈風(fēng)險(xiǎn)10進(jìn)行套期,，則銀行可以將其資產(chǎn)的川指定為被套期項(xiàng)日，如果這些資產(chǎn)和負(fù)債是固定利率工具（對公允價(jià)值套期而言）或它們均是變動(dòng)利率工具（對現(xiàn)金流量套期而言）,，則可以運(yùn)用這種指定,，類似地，如果企業(yè)有一項(xiàng)確定承諾,，以外幣100進(jìn)行購置活動(dòng),，同時(shí)還有一項(xiàng)確定承諾，以外幣90進(jìn)行銷售活動(dòng),，則該企業(yè)可以通過購入一項(xiàng)衍生工具并將其指定為與確定購買承諾100之中的10有關(guān)的套期工具,，對凈額10進(jìn)行套期。

    134.在套期會計(jì)中,，只有涉及企業(yè)以外的某一方的衍生T具可以被用作套期工具,。雖然集團(tuán)內(nèi)的各公司或公司內(nèi)的各個(gè)部門可能與象團(tuán)內(nèi)的其他公司或公司內(nèi)的其他部門進(jìn)行套期交易，但這種交易形成的利得或損失在合并報(bào)表時(shí)應(yīng)予判除,，類似地,，在單個(gè)主體內(nèi)的經(jīng)營分部之間的交易形成的衍生工具也應(yīng)剔除。因此，公司間和公司內(nèi)部的衍生工具在合并報(bào)表時(shí),，不具備運(yùn)用套期會計(jì)的條件,。

    135.在企業(yè)合并中購入一項(xiàng)營業(yè)的確定承諾，除非是針對外匯風(fēng)險(xiǎn),，否則不可以是被套期項(xiàng)目,，因?yàn)楸惶灼诘钠渌L(fēng)險(xiǎn)無法具體辨認(rèn)和計(jì)量。此屬于一般營業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的套期,。

    套期會計(jì)

    136.套期會計(jì)應(yīng)對稱地確認(rèn)對套期工具和被套期相關(guān)項(xiàng)目公允價(jià)值變動(dòng)形成的凈利潤（或虧損）產(chǎn)生的抵消影響,。

    137.套期關(guān)系指以下三類之--：

    （1）公允價(jià)值套期，指對已確認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)債或這些資產(chǎn)或負(fù)債中可辨認(rèn)部分的公允價(jià)值變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)的套期,。所指公允價(jià)值變動(dòng)可歸屬于特定風(fēng)險(xiǎn)且影響所報(bào)告的凈收益,。

    （2）現(xiàn)金流量套期：指對現(xiàn)金流量變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)的套期。其中,，變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)具有如下特征：①可歸屬于與己確認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)偵（如變動(dòng)利率債務(wù)的全部或部分未來利息支付）或預(yù)期交易（如預(yù)期購買或銷售）相關(guān)的特定風(fēng)險(xiǎn),；②將影響所報(bào)告的凈收益。以企業(yè)的報(bào)告貨幣表示的固定價(jià)格買,、賣資產(chǎn)的未確認(rèn)確定承諾,，即使其有公允價(jià)值風(fēng)險(xiǎn)，也應(yīng)作為現(xiàn)金流量套期核算,。

    （3）國外主體凈投資的套期（有關(guān)的定義見《國際會計(jì)準(zhǔn)則第21號----外匯匯率變動(dòng)的影響》）,。

    138.對利率變動(dòng)而引起的固定利率債務(wù)公允價(jià)值變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)的套期，是公允價(jià)值套期的例子,，這種套期可以由發(fā)行方或持有方實(shí)施,。

    139.現(xiàn)金流量套期的例子有：

    （1）某航空公司按固定外匯金額購買飛機(jī)的未確認(rèn)合同承諾中的未來外匯風(fēng)險(xiǎn)套期。

    （2）供電公用部門以固定價(jià)格購買燃料（用本國貨幣支付）的未確認(rèn)合同承諾中的燃料價(jià)格變動(dòng)的套期,。

    （3）運(yùn)用將浮動(dòng)利率債務(wù)改變?yōu)楣潭ɡ蕚鶆?wù)的掉期（此為對未來交易的套期,，被套期的未來現(xiàn)金流量是未來利息支付）。

    140.以企業(yè)自身的報(bào)告貨幣表示的確定承諾的套期,，不是現(xiàn)金流量風(fēng)險(xiǎn)套期,，而是公允價(jià)值風(fēng)險(xiǎn)套期，但是,，在本準(zhǔn)則中,，這種套期應(yīng)作為現(xiàn)金流量套期而不是公允價(jià)值套期來核算，目的是為避免將現(xiàn)行實(shí)務(wù)中不作為資產(chǎn)或負(fù)債確認(rèn)的承諾確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債,。

    141.《國際會計(jì)準(zhǔn)則第21號--外匯匯率變動(dòng)的影響》將國外主體定義為國外營業(yè),，其活動(dòng)不構(gòu)成報(bào)告企業(yè)的有機(jī)組成部分，根據(jù)該項(xiàng)準(zhǔn)則,，將國外主體的財(cái)務(wù)報(bào)表折算成母公司報(bào)告貨幣形成的全部外幣折算差額,，在凈投資處置以前，應(yīng)在權(quán)益中列示。

    142.本準(zhǔn)則中,，當(dāng)且僅當(dāng)符合以下條件時(shí),，套期關(guān)系才能按第153至164段所規(guī)定的特殊套期會計(jì)進(jìn)行核算：

    （1）在套期開始時(shí)有正式的文件，涉及套期關(guān)系,、企業(yè)進(jìn)行此項(xiàng)套期活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)和策略,。該份文件應(yīng)包括套期工具的認(rèn)定、相關(guān)套期項(xiàng)目或交易的認(rèn)定,、被套期風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)，以及企業(yè)如何評價(jià)套期工具在抵銷被套期項(xiàng)目的公允價(jià)值變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)或可歸屬子被套期風(fēng)險(xiǎn)的被套期交易的現(xiàn)金流量變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)中的有效性,。

    （2）在抵銷公允價(jià)值或可歸屬于被套期風(fēng)險(xiǎn)的現(xiàn)金流量的變動(dòng)方面,，該套期預(yù)期是很有效的（見第146段）。此與最初在文件中為特定套期關(guān)系而制定的風(fēng)險(xiǎn)管理策略是--致的,；

    （3）對于現(xiàn)金流量套期,，套期中的預(yù)期交易必須是很可能會發(fā)生的，且必須存在最終可能影響報(bào)告凈利潤（或虧損）的現(xiàn)金流量變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn),；

    （4）套期的有效性可以可靠地計(jì)量,，也就是說，被套期項(xiàng)目的公允價(jià)值或現(xiàn)金流量,、套期工具的公允價(jià)值可以可靠地計(jì)量（見第95段有關(guān)公允價(jià)值的指南）,；

    （5）套期應(yīng)以持續(xù)的基礎(chǔ)進(jìn)行評價(jià)，并切實(shí)地確定在整個(gè)報(bào)告期內(nèi)套期是很有效的,。

    143.就利率風(fēng)險(xiǎn)而言,，套期有效性可以通過編制期限表來評價(jià)，該表應(yīng)按行反映各項(xiàng)因素綜合引起的全部或部分利率風(fēng)險(xiǎn)的減少情況和被套期凈頭寸,。其中,，假定這種凈頭寸可以與產(chǎn)生這種凈頭寸的資產(chǎn)或負(fù)債聯(lián)系起來，并且凈頭寸與該資產(chǎn)或負(fù)債之間的相關(guān)性可以予以評價(jià),。

    144.對整個(gè)套期工具,，通常存在單個(gè)公允價(jià)值計(jì)量屬性，且導(dǎo)致公允價(jià)值變動(dòng)的因素是相互獨(dú)立的,，因此,，企業(yè)應(yīng)針對整個(gè)套期工具來指定套期關(guān)系，但以下例外卻是允許的：（1）將期權(quán)的內(nèi)在價(jià)值和時(shí)間價(jià)值分開,，只將期權(quán)的內(nèi)在價(jià)值變動(dòng)指定為套期,，期權(quán)的剩余部分（時(shí)間價(jià)值）則予排除；（2）將遠(yuǎn)期的利息因素和即期價(jià)格分開,，作這些例外,，是考慮到期權(quán)的內(nèi)在價(jià)值和遠(yuǎn)期的溢價(jià)通常可能單獨(dú)地予以計(jì)量，估計(jì)期權(quán)的內(nèi)在價(jià)值和時(shí)間價(jià)值的動(dòng)態(tài)套期策略,，符合運(yùn)用套期會計(jì)的條件,。

    145.整個(gè)套期工具的比例，比如名義金額的50%,，可以在套期關(guān)系中指定,，但是，套期關(guān)系可能不能只對套期工具未結(jié)算的時(shí)間期限的一部分進(jìn)行指定,。

    評價(jià)套期的有效性

    146.如果在套期開始時(shí)和整個(gè)期間內(nèi),，企業(yè)可以預(yù)期被套期項(xiàng)目的公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動(dòng)幾乎全部可由套期工具的公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動(dòng)抵銷，且實(shí)際結(jié)果在80%至125%的范圍內(nèi),，則該項(xiàng)套期通常認(rèn)為是很有效的,，例如，如果套期工具的損失是120,，現(xiàn)金工具的利得是100,，則抵銷可以由120/100（即120%）來計(jì)量，或由100/120（即83%）來計(jì)量,，出現(xiàn)以上情況時(shí),，企業(yè)可以得出該套期是很有效的結(jié)論。

    147.企業(yè)在評價(jià)套期有效性時(shí)采用什么方法,，依賴于其風(fēng)險(xiǎn)管理策略,。在某些情況下，企業(yè)將對不同類型的套期采用不同方法,。如果套期工具和整個(gè)被套期資產(chǎn)或負(fù)債或被套期預(yù)期交易的主要條款相同,，則可歸屬于被套期風(fēng)險(xiǎn)的公允價(jià)值和現(xiàn)金流量變動(dòng)，在套期建立時(shí)乃至直到結(jié)束均可以全部抵銷,，例如,，如果就利率掉期中的套期工具和被套期項(xiàng)目而言，其名義金額和本金,、期限,、重新定價(jià)日期、利息和本金收支日期,、計(jì)量利率的基礎(chǔ)對于套期工具和被套期項(xiàng)目均相同,，則該利率掉期可能是有效套期。

    148.另一方面,，有時(shí)套期工具只是部分地抵銷被套期風(fēng)險(xiǎn),，例如，如果套期工具和被套期項(xiàng)目是以不同貨幣表示的,，且兩者不是協(xié)調(diào)地變動(dòng),，則該套期不是完全有效的,，再如，對于運(yùn)用衍生工具的利率風(fēng)險(xiǎn)套期,，如果該衍生工具公允價(jià)值的部分變動(dòng)是由對方的信用風(fēng)險(xiǎn)引起的,，則其也可能不是完全有效的。

    149.為符合運(yùn)用特殊套期會計(jì)的條件,，套期必須與特別認(rèn)定和指定的風(fēng)險(xiǎn)有關(guān),，而不只是與企業(yè)的總體風(fēng)險(xiǎn)有關(guān)，且最終必須影響企業(yè)的凈利潤（或虧損）,，實(shí)物資產(chǎn)報(bào)廢風(fēng)險(xiǎn)或政府罰沒財(cái)產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)的套期,，不符合運(yùn)用套期會計(jì)的條件，套期有效性也因?yàn)檫@些風(fēng)險(xiǎn)不可以可靠地計(jì)量而無法計(jì)量,。

    150.權(quán)益法投資不可能是公允價(jià)值套期中的被套期項(xiàng)目,，因?yàn)闄?quán)益法確認(rèn)投資者在被投資者應(yīng)計(jì)凈利潤（或虧損）中所占的份額而不是凈利潤（或虧損）的公允價(jià)值變動(dòng)。如果其作為被套期項(xiàng)目,，則權(quán)益法投資不僅要就公允價(jià)值變動(dòng)，還要就應(yīng)計(jì)利潤和虧損進(jìn)行雙重調(diào)整----由于公允價(jià)值的變動(dòng)包括應(yīng)計(jì)利潤和虧損,，從而導(dǎo)致重復(fù)計(jì)算,。出于類似的原因，在合并子公司中的投資也不可能是公允價(jià)值套期中的被套期項(xiàng)目,，因?yàn)楹喜?bào)表在凈利潤（或虧損）中確認(rèn)母公司占子公司應(yīng)計(jì)凈利潤或虧損）中的份額,，而非凈利潤（或虧損）的公允價(jià)值變動(dòng)。對國外子公司凈投資的套期則不同,，因?yàn)樗峭鈳棚L(fēng)險(xiǎn)套期,，不是投資價(jià)值變動(dòng)的公允價(jià)值套期，因而不存在雙重計(jì)算問題,。,。

    151.本準(zhǔn)則不規(guī)定評價(jià)套期有效性的統(tǒng)一方法，企業(yè)套期策略的文件將包括評價(jià)有效性的程序,。這些程序?qū)⒙暶?，評價(jià)是否包括全部套期工具利得或虧損，套期工具的時(shí)間價(jià)值是否排除,，企業(yè)至少應(yīng)在其編制年報(bào)或中報(bào)時(shí)對有效性進(jìn)行評價(jià),。如果套期工具和整個(gè)被套期資產(chǎn)或負(fù)債（與選定的現(xiàn)金流量對應(yīng)）或被套期預(yù)期交易的關(guān)鍵條款相同，則企業(yè)可以認(rèn)定,，可歸屬于被套期風(fēng)險(xiǎn)的公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動(dòng),，預(yù)期在套期開始時(shí)和以后期間將持續(xù)全部抵銷。比如,，企業(yè)可能假定：在符合以下條件時(shí),，遠(yuǎn)期合同中的商品預(yù)期購買套期將是高效的,，并且在凈利潤（或虧損）中予以確認(rèn)將是有效的：

    （1）遠(yuǎn)期合同購買與被套期預(yù)期購買在購買時(shí)間、地點(diǎn),、數(shù)量和商品類型方面均相同,；

    （2）遠(yuǎn)期合同在開始時(shí)的公允價(jià)值為零；

    （3）遠(yuǎn)期合同的折價(jià)或溢價(jià)的變動(dòng)不在評價(jià)有效性時(shí)考慮,，而是直接計(jì)入凈利潤（或虧損）,；或預(yù)期交易的預(yù)期現(xiàn)金流量基于該商品的預(yù)期價(jià)格而變動(dòng)。

    152.在評價(jià)套期的有效性時(shí),，企業(yè)通常需要考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值,，被套期項(xiàng)目的固定利率不需要精確地與指定為公允價(jià)值套期的掉期的固定利率匹配。附息資產(chǎn)或負(fù)債的變動(dòng)利率與指定為現(xiàn)金流量套期的掉期的變動(dòng)利率無須相同,，掉期的公允價(jià)值來自其凈額結(jié)算,，如果掉期的固定利率和變動(dòng)利率按同樣金額變動(dòng)，則其可以怎不影響凈額結(jié)算的情況下予以改變,。

    公允價(jià)值套期

    153.如果公允價(jià)值套期在財(cái)務(wù)報(bào)告期內(nèi)符合第142段的條件,，則應(yīng)按以下原則核算：

    （1）以公允價(jià)值重新計(jì)量套期工具形成的利得或損失應(yīng)立即在凈利潤（或虧損）中確認(rèn)；

    （2）可歸屬子被套期風(fēng)險(xiǎn)的被套期項(xiàng)目的利得或損失,，應(yīng)調(diào)整被套期項(xiàng)目的路面價(jià)值,，并立即在凈利潤（或虧損）中予以確認(rèn)。即使被套期項(xiàng)目以公允價(jià)值計(jì)量,，且公允價(jià)值的變動(dòng)按第103段（2）的規(guī)定直接在權(quán)益中確認(rèn),，這項(xiàng)原則依然適用。如果被套期項(xiàng)目以成本計(jì)量,，這項(xiàng)原則也適用,。

    154.以下說明第153段如何運(yùn)用于因利率變動(dòng)而引起固定利率偵券投資公允價(jià)值變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)的套期。這個(gè)例子是從持有方的角度來敘述的,，第一年,，投資者購買了債務(wù)證券100，其被歸類為可供出售的投資,，第一年末,，現(xiàn)行公允價(jià)值是110，因此,，增加的部分10應(yīng)在權(quán)益中列示,，資產(chǎn)負(fù)債表上債券投資的賬面價(jià)值相應(yīng)增加至110.為了對價(jià)值110進(jìn)行保值，持有方購買了衍生工具進(jìn)行套期,，到第二年末,，衍生工具有利得5，債務(wù)證券公允價(jià)值降低相應(yīng)金額,。

    投資者第一年的記錄：

    借：債務(wù)證券投資 100

        貸：現(xiàn)金 100

          （反映證券的購入）

    借：債務(wù)證券投資 10

        貸：公允價(jià)值增加（含在權(quán)益中） 10

          （反映證券公允價(jià)值的增加）

            投資者第二年的記錄：

    借：衍生資產(chǎn) 5

        貸：利得（計(jì)入凈利潤（或虧損）） 5

            （反映衍生資產(chǎn)公允價(jià)值的增加）

    借：損失（計(jì)入凈利潤（或虧損）） 5

        貸：債券投資 5

    （反映債券投資公允價(jià)值的減少）

    第二年末，債務(wù)證券投資的賬面價(jià)值是105，衍生資產(chǎn)的賬面價(jià)值是5,，利得10在債務(wù)證券售出前在權(quán)益中列示，并應(yīng)按第157段的規(guī)定予以攤銷,。

    155.如果只是可歸屬于被套期項(xiàng)目的特定風(fēng)險(xiǎn)被套期，則與該套期無關(guān)的已確認(rèn)被套期項(xiàng)目公允價(jià)值變動(dòng),，應(yīng)按第103段規(guī)定的兩種方式之一予以報(bào)告,。

    156.如果出現(xiàn)下列任何--種情況，則企業(yè)應(yīng)停止繼然運(yùn)用第153段規(guī)定的套期會計(jì)： （1）套期工具逾期,、被出售,、被中止或被執(zhí)行（為此，如果套期工具替換或轉(zhuǎn)換成另外的套期工具構(gòu)成企業(yè)明確的套期策略的--部分,，則這種替換或轉(zhuǎn)換不能認(rèn)為是逾期或中止）,；

    （2）該套期不再符合第142段規(guī)定的運(yùn)用套期會計(jì)的條件。

    157.被套期附息金融工具賬面價(jià)值的調(diào)整,，應(yīng)攤?cè)雰衾麧櫍ɑ蛱潛p）,。被套期項(xiàng)目應(yīng)就可歸屬于被套期風(fēng)險(xiǎn) 的公允價(jià)值變動(dòng)加以調(diào)整。企業(yè)應(yīng)在這種調(diào)整停止前就開始攤銷,。至被套期項(xiàng)目到期時(shí),，所作調(diào)整應(yīng)全部攤完。

    現(xiàn)金流量套期

    158.如果現(xiàn)金流量套期在財(cái)務(wù)報(bào)告期內(nèi)符合第142段的條件,，則應(yīng)按以下原則核算：

    （1）確定是有效套期的那部分套期工具利得或損失（見第142段）,，應(yīng)通過權(quán)益變動(dòng)表直接在權(quán)益中確認(rèn)（見《國際會計(jì)準(zhǔn)則第1號--財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》第86至88段）,；

    （2）無效部分應(yīng)按如下原則報(bào)告： ①套期工具是衍生工具的,，立即計(jì)入凈利潤（或虧損）； ②套期工具不是衍生工具的（這種情況有限）,，按第103段的規(guī)定報(bào)告,。

    159.具體地說，現(xiàn)金流諸套期應(yīng)按如下原則核算：

    （1）與被套期項(xiàng)日有關(guān)的權(quán)益牛的單獨(dú)項(xiàng)目,，應(yīng)調(diào)整

    為以下兩者之中較少者（以絕對金額表示）：

    ①套期工具的累積利得或損失,，需用以抵銷從套期行始就累積的被傘期項(xiàng)目預(yù)期未來現(xiàn)金流量變動(dòng)（扣除第158段（2）涉及的無效部分）；

    ②從套期開始時(shí)就累積的被套期項(xiàng)目預(yù)期未來現(xiàn)金流量變動(dòng)的公允價(jià)值,。

    （2）套期工具（不是有效套期）剩余的利得或損失,，應(yīng)根據(jù)第103段和第158段的規(guī)定恰當(dāng)?shù)赜?jì)入凈利潤（或虧損）或言接在權(quán)益中列示。

    （3）如果企業(yè)針對特定套期關(guān)系的明確的風(fēng)險(xiǎn)管理策略,，沒有將套期工具利得或損失或相關(guān)現(xiàn)金流量的特定部分包括在套期有效性的評價(jià)中（見第142段（1））,，則未包括的這部分利得或損失應(yīng)按第103段的規(guī)定予以確認(rèn)。

    160.如果被套期確定承諾或預(yù)期交易導(dǎo)致資產(chǎn)或負(fù)債的確認(rèn),，則在確認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)債時(shí),，應(yīng)將依據(jù)第158段的規(guī)定在權(quán)益中直接確認(rèn)了的相關(guān)利得或損失從權(quán)益中轉(zhuǎn)出,，計(jì)入該資產(chǎn)或負(fù)債初始購置成本或其他賬面價(jià)值。

    161.計(jì)入資產(chǎn)或負(fù)債初始購置成本或其他賬面價(jià)值中的套期工具利得或損失,，應(yīng)在隨后該資產(chǎn)或負(fù)債影響凈利潤（或虧損）時(shí)（比如在折舊費(fèi)用,、利息收益或費(fèi)用、或銷售成本確認(rèn)的期間）計(jì)入凈利潤（或虧損）中,，關(guān)于資產(chǎn)減值和存貨可變現(xiàn)凈值的其他國際會計(jì)準(zhǔn)則（見《國際會計(jì)準(zhǔn)則第36號一資產(chǎn)減值》和《國際會計(jì)準(zhǔn)則第2號--存貨》的規(guī)定,，適用于預(yù)期交易套期形成的資產(chǎn)。

    162.對于第160段未涉及的各種現(xiàn)金流量套期,，已在權(quán)益中確認(rèn)的金額應(yīng)在與被套期確定承諾或預(yù)期交易影響牟利潤（或虧損）的同--個(gè)或幾個(gè)期間計(jì)入凈利潤（或虧損）（比如,，預(yù)期銷售實(shí)際發(fā)生時(shí)）。

    163.如果發(fā)生以下任何--種情況,，則企業(yè)應(yīng)停止繼續(xù)運(yùn)用第158至162段規(guī)定的套期會計(jì)：

    （1）套期工具逾期,、被出售，被中止或被執(zhí)行（為此,，如果套期工具替換或轉(zhuǎn)換成另外的套期工具構(gòu)成企業(yè)明確的套期策略的--部分,，則這種替換或轉(zhuǎn)換不能認(rèn)為是逾期或中止）。在這種情況下,，套期有效時(shí)（見第158段（1）起初便己在權(quán)益中直接報(bào)告的套期工具累積利得或損失,，仍應(yīng)單獨(dú)保留在權(quán)益中，直至預(yù)期交易發(fā)生,。預(yù)期交易發(fā)生時(shí),，應(yīng)運(yùn)用第160段和162段的原則。

    （2）套期不再符合第142段規(guī)定的運(yùn)用套期會計(jì)的條件,。在這種情況下,，套期有效時(shí)（見第158段（1））起初便已在權(quán)益中直接報(bào)告的套期工具累積利得或損失，仍應(yīng)單獨(dú)保留在權(quán)益中,，直至承諾交易或預(yù)期交易發(fā)生,。承諾交易或預(yù)期交易發(fā)生時(shí)，應(yīng)運(yùn)用第161段和第162段的原則,。

    （3）承諾或預(yù)期交易預(yù)期不會發(fā)生,。在這種情況下，已直接在權(quán)益中報(bào)告的相關(guān)累積凈利得或損失應(yīng)在當(dāng)期凈利潤（或虧損）中報(bào)告,。

    在國外實(shí)體凈投資的套期

    164.在國外實(shí)體凈投資的套期（見《國際會計(jì)準(zhǔn)則第21號--外匯匯率變更的影響》,，應(yīng)按類似于現(xiàn)金流量套期的處理原則核算：

    （1）判定是有效套期的那部分套期工具利得或損失（見第142段），應(yīng)通過權(quán)益變動(dòng)表直接在權(quán)益中確認(rèn)（見《國際會計(jì)準(zhǔn)則第1號--財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》第86至88段）,；

    （2）無效部分應(yīng)按如下原則報(bào)告：

    ①套期工具是衍生工具的,，立即計(jì)入凈利潤（或虧損）；

    ②套期工具不是衍生工具的（這種情況有限）,，按《國際會計(jì)準(zhǔn)則第21號--外匯匯率變更的影響》第19段的規(guī)定報(bào)告,。

    與套期的有效部分相關(guān)的套期工具利得或損失,，應(yīng)按外匯折算損益歸類方式進(jìn)行歸類。

    如果套期不具備運(yùn)用特別套期會計(jì)的條件

    165.如果由于不符合第142段的標(biāo)準(zhǔn)而使套期不具備運(yùn)用特別套期會汁的條件,，則初始確認(rèn)后,，以公允價(jià)值計(jì)量的被套期項(xiàng)目的公允價(jià)值專動(dòng)形成的利得和損失，應(yīng)按第103段規(guī)定的兩種方式之,。,，予以報(bào)告，屬于衍生工具的套期工具的公允價(jià)值調(diào)整應(yīng)在凈利潤（或虧損）中報(bào)告,。

     披露

    166.財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)包括《國際會計(jì)準(zhǔn)則第32號--金融工具：披露和列報(bào)》所要求的披露,，但是該項(xiàng)準(zhǔn)則所要末的有關(guān)公允價(jià)值補(bǔ)充性披露（見第77段和第88段）不適用于那些以公允價(jià)值記錄的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債。

    167.以下內(nèi)容應(yīng)包括在會計(jì)政策披露中,，作為《國際會計(jì)準(zhǔn)則第32號--金融工具：樁露和列報(bào)》第47段（2）要求的披露的--部分：

    （1）用于估計(jì)以公允價(jià)值記錄的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的公允價(jià)值的方法和重要假定,。其中，對金融資產(chǎn),，應(yīng)分重要類別單獨(dú)反映（《國際會計(jì)準(zhǔn)則第32號--金融工具：披露和列報(bào)》第46段就如何確定金融資產(chǎn)的類別提供了指南）,。

    （2）初始確認(rèn)后，以公允價(jià)值計(jì)量的那些可供出售的金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得和損失,，是否計(jì)入當(dāng)期凈利潤（或虧損）,，或直橙在權(quán)益中確認(rèn)，直至這些金融資產(chǎn)被處置,。

    （3）對于第川段定義的四類金融資產(chǎn)中的每--類,，金融資產(chǎn)的“正常方式”購買是在交易日核算，還是在結(jié)算日核算（見第30段）,。

    168.在運(yùn)用第167段（1）時(shí),，企業(yè)應(yīng)披露包括預(yù)付率、預(yù)計(jì)信用損失率,、利率或折現(xiàn)率,。

    169.財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)包括下列所有與套期有關(guān)的附加披露：

    （1）描述企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)和政策,，包括其對每類主要類型的預(yù)期交易進(jìn)行套期的政策（第142段（1））,；

    例如，就與未來銷售有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)的套期而言,，該項(xiàng)描述應(yīng)說明被套期風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì),，大致有幾個(gè)月或幾年的預(yù)期未來銷售已被套期，在這些未來月份或年價(jià)中大致的銷售比例又是多少,。

    （2）就以下指定的公允價(jià)值套期,、現(xiàn)金流量套期和在國外實(shí)體凈投資的套期，單獨(dú)地披露：

    ①對套期的描述,；

    ②被指定為該項(xiàng)套期的套期工具的金融工具的描述,，及其在資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值,；

    ③被套期風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)；

    ④對于預(yù)期交易的套期,，預(yù)期交易預(yù)計(jì)發(fā)生的期間,、預(yù)期交易形成的利得或損失何時(shí)計(jì)入凈利潤（或虧損）以前對其運(yùn)用過套期會計(jì)但預(yù)計(jì)不可能再發(fā)生的預(yù)期交易的描述。

    （3）如果在現(xiàn)金流量套期中被指定為套期工具的衍生和非衍生金融資產(chǎn)和負(fù)債形成的利得或損失,，通過權(quán)益變動(dòng)表直接在權(quán)益中確認(rèn),，則應(yīng)披露：

    ①當(dāng)期直接在權(quán)益中確認(rèn)的金額；

    ②從權(quán)益中轉(zhuǎn)出后計(jì)入當(dāng)期凈利潤（或虧損）的金額,；

    ③當(dāng)期從權(quán)益中轉(zhuǎn)出后,，加至被套期預(yù)期交易中的資產(chǎn)或負(fù)債的購置成本或其他帳面價(jià)值的初始計(jì)量中的金額（見第160段）。

    170.財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)包括下列所有與金融工具有關(guān)的附加披露：

    （1）如果將可供出售的金融資產(chǎn)重新計(jì)量以與公允價(jià)值--致（不包括與套期有關(guān)的資產(chǎn)）形成的利得或損失,，通過權(quán)益變動(dòng)表直接在權(quán)益中確認(rèn),，則應(yīng)披露：

    ①當(dāng)期直接在權(quán)益中確認(rèn)的金額；

    ②從權(quán)益中轉(zhuǎn)出后計(jì)入當(dāng)期凈利潤（或虧損）的金額,；

    （2）如果對可供出售或?yàn)榻灰锥钟械娜拷鹑谫Y產(chǎn)而言,，其公允價(jià)值可以可靠地予以計(jì)量這項(xiàng)假定已不成立（見第70段），從而企業(yè)須以攤余成本計(jì)量這些金融資產(chǎn),，則應(yīng)披露這個(gè)事實(shí),，同時(shí)還要說明這些金融資產(chǎn)的性質(zhì)、帳面價(jià)值以及為什么其公允價(jià)值不能可靠地予以計(jì)量,，如果可能的話,，還要說明其公允價(jià)值估計(jì)很可能落入的范圍。再者,，如果公允價(jià)值以前不能可靠計(jì)量的金融資產(chǎn)被出售,，則應(yīng)披露這個(gè)事實(shí)，并披露出售時(shí)該類資產(chǎn)的賬面價(jià)值,，已確認(rèn)的利得或損失金額,；     （3）披露金融資產(chǎn)和金融負(fù)債形成的重大收益、費(fèi)用,、利得和損失項(xiàng)目（無論其計(jì)入凈利潤（或虧損）還是作為權(quán)益的獨(dú)立組成部分）,。為此。應(yīng)作如下披露：

    ①單獨(dú)披露利息收益總額,、利息費(fèi)用總額（均以歷史成本為基礎(chǔ)）

    ②對于購入后調(diào)整至公允價(jià)值的可供出售的金融資產(chǎn),，其終止確認(rèn)形成的、計(jì)入當(dāng)期凈利潤（或虧損）的總利得和損失,，應(yīng)單獨(dú)地加以報(bào)告,，以與已確認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值調(diào)整（已計(jì)入當(dāng)期凈利潤（或虧損））形成的總利得和損失區(qū)別開來（對于為交易而持有的金融資產(chǎn)和負(fù)債，不要求作類似于“實(shí)現(xiàn)”與“未實(shí)現(xiàn)”利得和損失的區(qū)分）。

    ③企業(yè)應(yīng)披露按第116段的規(guī)定對已減值貸款應(yīng)計(jì)的,、但尚未收現(xiàn)的利息收益金額,。

    （4）如果企業(yè)進(jìn)行了證券化或簽訂了回購協(xié)議，則應(yīng)就發(fā)生在當(dāng)前財(cái)務(wù)報(bào)告期的這些交易和發(fā)生在以前財(cái)務(wù)報(bào)告期的交易形成的剩余留存利息,，單獨(dú)披露：

    ①這些交易的性質(zhì)和范圍,，包括相關(guān)擔(dān)保的說明、有關(guān)用于計(jì)算新利息和留存利息公允價(jià)值的關(guān)鍵假設(shè)的數(shù)量信息,，

    ②金融資產(chǎn)是否己終止確認(rèn),。

    （5）如果企業(yè)已將某金融資產(chǎn)重新劃分為以攤余成本而非公允價(jià)值報(bào)告的金融資產(chǎn)（見第92段），則應(yīng)披露重新分類的原因,；

    （6）應(yīng)就每類重要金融資產(chǎn)（《國際會計(jì)準(zhǔn)則第32號--金融工具：披露和列報(bào)》第46段對金融資產(chǎn)的分類提供了指南）,，單獨(dú)地披露對其確認(rèn)的減值損失的性質(zhì)和金額。以及轉(zhuǎn)銷的減值損失,。

    生效日期和過渡

    171.本國際會計(jì)準(zhǔn)則對于報(bào)告期自2001年1月1日或以后開始的財(cái)務(wù)報(bào)表有效,。允許提前采用，但只能從1999年3月15日（本準(zhǔn)則發(fā)布日）以后結(jié)束的財(cái)務(wù)年度開始采用,。不允許追溯運(yùn)用本準(zhǔn)則,。

    172.過渡到本準(zhǔn)則時(shí)應(yīng)遵循以下原則：

    （1）在本準(zhǔn)則生效日期以前期間的財(cái)務(wù)報(bào)表中遵循的確認(rèn)，終止確認(rèn),、計(jì)顯和套期會計(jì)政策不應(yīng)改變,，從而這些財(cái)務(wù)報(bào)表也不必重述；

    （2）對于首次運(yùn)用本準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)年度開始前發(fā)生的,、企業(yè)以前也確實(shí)將其指定為套期的交易,，應(yīng)按未來適用法運(yùn)用本準(zhǔn)則的確認(rèn)、終止確認(rèn)和計(jì)量規(guī)定,。因此,，如果以前指定的套期不符臺第142段規(guī)定的有效套期條件，且套期工具仍然持有,，則自本準(zhǔn)則首次運(yùn)用的財(cái)務(wù)年度開始,，套期會計(jì)不再是合適的。以前財(cái)務(wù)年度的會計(jì)處理不應(yīng)追溯調(diào)整,，以符合本準(zhǔn)則的要求,。第156段和第163段解釋了如何中止運(yùn)用套期。

    （3）在首次運(yùn)用本準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)年度開始時(shí),，企業(yè)應(yīng)在具財(cái)務(wù)報(bào)表上將衍生工具確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債,，并以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量（與公允價(jià)值不能可靠地予以計(jì)量的未上市權(quán)益工具有關(guān),，且必須通過交付這種權(quán)益工具來結(jié)算衍生工具不在此列）,。由于所有衍生工具（不包括拖定的套期工具）被認(rèn)為是為交易而持有的工具，因此，以前的賬面價(jià)值（可能為零）與衍生工具的公允價(jià)值之間的差額,，應(yīng)確認(rèn)為對首次運(yùn)用本準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)年度的期初留存收益余額的調(diào)整（屬于指定套期工具的衍生工具不在此列）,。

    （4）在首次運(yùn)用本準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)年度開始時(shí)，企業(yè)應(yīng)將以公允價(jià)值計(jì)量,，哪些金融資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)以攤余成本計(jì)量,，企業(yè)同時(shí)還應(yīng)恰當(dāng)?shù)刂匦掠?jì)量這些資產(chǎn)。所有以前賬面價(jià)值的調(diào)整,，應(yīng)確認(rèn)為對首次運(yùn)用本準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)年度的期初留存收益余額的調(diào)整,。

    （5）在首次運(yùn)用本準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)年度開始時(shí)，現(xiàn)存資產(chǎn)和負(fù)債公允價(jià)值套期中的資產(chǎn)負(fù)債表頭寸,，應(yīng)調(diào)整其賬面價(jià)值以反映套期工具的公允價(jià)值,。

    （6）企業(yè)首次運(yùn)用本準(zhǔn)則之前的套期會計(jì)政策，如果已包括將現(xiàn)金流量套期形成的利得或損失作為資產(chǎn)和負(fù)債遞延,，在首次運(yùn)用本準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)年度開始時(shí),，這些遞延的利得和損失應(yīng)予重新歸類，作為權(quán)益的單獨(dú)組成部分（不過,，這些交易應(yīng)符合第142段規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)）,，從而按第160至162段的規(guī)定進(jìn)行核算。

    （7）在首次運(yùn)用本準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)年度開始前發(fā)生的交易不應(yīng)追溯地指定為套期,。

    （8）如果證券化,、轉(zhuǎn)讓或其他終止交易先于首次運(yùn)用本準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)年度開始時(shí)發(fā)生，則這些交易的核算不應(yīng)為符合本準(zhǔn)則的要求而追溯調(diào)整,。

    （9）在首次運(yùn)用本準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)年度開始時(shí),，企業(yè)應(yīng)按本準(zhǔn)則第11段的規(guī)定將金融工具劃分為權(quán)益或負(fù)債。