稅務(wù)師頻道為您推薦：罰款還是違約金,，稅前扣除要分清!

　　實踐中,，行政性罰款和經(jīng)營性罰款是兩類不同性質(zhì)的罰款,，應(yīng)注意區(qū)分二者企業(yè)所得稅稅前扣除的規(guī)定不同。

　　基本案情

　　按照電價定價規(guī)則,，如果企業(yè)運行了脫硫設(shè)備,，上網(wǎng)電價可以享受脫硫電價。2016年7月湖北省物價局對A企業(yè)2015年度脫硫電價執(zhí)行情況開展檢查,，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)有未運行脫硫裝置而享受脫硫電價的情況,，決定對其罰款，并向該企業(yè)下達(dá)湖北省物價局行政處罰決定書,。

　　針對脫硫電價罰款的企業(yè)所得稅稅前扣除問題,，稅企意見不一。稅務(wù)機關(guān)認(rèn)為,，該罰款屬于行政性罰款,，根據(jù)企業(yè)所得稅法第十條第四項的規(guī)定，不得稅前扣除,。A企業(yè)則認(rèn)為,，該罰款屬于經(jīng)營性罰款，依據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表(A類,，2014年版)〉的公告》(國家稅務(wù)總局公告2014年第63號,，以下簡稱63號文件)的規(guī)定可以稅前扣除。

　　案例分析

　　本案中,，如果A企業(yè)由于生產(chǎn)經(jīng)營需要,，與供電企業(yè)約定，電費分時段計價,，同時單位時間內(nèi)總用電量超過一定使用限額后要加收罰款,。那么，該企業(yè)的超額用電罰款能否在企業(yè)所得稅稅前扣除?

　　根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第十條第四項規(guī)定,，罰金,、罰款和被沒收財物的損失在計算應(yīng)納稅所得額時不得稅前扣除。同時,，63號文件規(guī)定,，罰金、罰款和被沒收財物的損失不包括納稅人按照經(jīng)濟合同規(guī)定支付的違約金(包括銀行罰息),、罰款和訴訟費,。可見,，對于罰款的企業(yè)所得稅稅前扣除處理，應(yīng)根據(jù)具體情況區(qū)別對待,。

　　實踐中,，可以把罰款分為兩類：一類是行政性罰款,，由國家行政管理部門依法向行政管理相對人采取的一種懲罰性措施，發(fā)生在不平等的行政關(guān)系主體之間;另一類是經(jīng)營性罰款,，主要是平等民事主體之間根據(jù)合同或行業(yè)慣例,，對企業(yè)在經(jīng)營活動中的違約行為給予的懲罰。對于這兩類性質(zhì)不同的罰款,，在計算企業(yè)所得稅時其基本原則是：經(jīng)營性罰款可以稅前扣除,，行政性罰款不得稅前扣除。

　　那么,，這兩類不同性質(zhì)的罰款在實踐中如何認(rèn)定?

　　行政性罰款指行為人的行為沒有違反刑法的規(guī)定,，而是違反了治安管理、工商和稅務(wù)等各行政法規(guī)的規(guī)定,，行政執(zhí)法部門依據(jù)行政法規(guī)的規(guī)定和程序決定對行為人采取的一種行政處罰,。合法、有效的行政處罰必須同時具備四個實質(zhì)要件和形式要件：主體合法,，即具備實施該行政處罰的主體資格;權(quán)限合法,，即必須在法定職權(quán)范圍內(nèi)實施行政處罰;內(nèi)容合法，即行政處罰必須有明確的法律依據(jù);程序合法,，即處罰過程中必須嚴(yán)格執(zhí)行行政處罰所規(guī)定的程序制度;形式要件合法,，即必須依法下達(dá)《行政處罰決定書》。

　　本案中,，湖北省物價局屬于《中華人民共和國價格管理條例》及《國家物價局關(guān)于價格違法行為的處罰規(guī)定》賦予主管檢查處理價格違法行為的執(zhí)行機關(guān),，具有法定的行政處罰執(zhí)法主體資格。對A企業(yè)2015年度脫硫電價執(zhí)行情況開展檢查并下達(dá)行政處罰決定書,，是其依法行使價格監(jiān)督檢查和處理價格違法行為的職權(quán),，并且完全符合合法有效行政處罰(罰款)必須同時具備的實質(zhì)要件和形式要件。因此,，脫硫電價罰款屬于湖北省物價局依法對A企業(yè)實施的行政性罰款,，依據(jù)《企業(yè)所得稅法》第十條第四項的規(guī)定不得在企業(yè)所得稅稅前扣除。

　　經(jīng)營性罰款,，63號文件的表述為“納稅人按照經(jīng)濟合同規(guī)定支付的罰款”,。而“罰款”一詞，嚴(yán)格意義上屬行政法律體系中的概念,，這里的“罰款”性質(zhì)上應(yīng)視同《合同法》中的“違約金”,。“違約金”屬民事法律體系中的概念,，是因違反合同約定,、向?qū)Ψ街Ц兜木哂匈r償性的金錢給付義務(wù)，發(fā)生在平等的民事主體之間,，屬于正常的經(jīng)營性支出,，因此允許企業(yè)所得稅稅前扣除,。目前，有些司法判例對該“罰款”約定賦予了合同“違約金”本質(zhì)的法律含義,。筆者認(rèn)為,，若僅僅因當(dāng)事人在協(xié)議中約定了罰款，沒有約定違約金,，就以合同法中沒有關(guān)于罰款的規(guī)定為由,，判決駁回當(dāng)事人要求給付罰款的訴訟請求，違背了民法的公平原則和誠實信用原則,。因此,，合同“違約金”本質(zhì)的“罰款”可在企業(yè)所得稅稅前扣除。

　　本案中,，A企業(yè)若因生產(chǎn)經(jīng)營需要與供電企業(yè)簽訂協(xié)議,，根據(jù)《合同法》《供用水、電,、氣,、熱力合同》和《電力供應(yīng)與使用條例》相關(guān)規(guī)定，如果的確是雙方意思表示,，合同是成立的,。因此，該企業(yè)的超額用電罰款應(yīng)視同合同違約金性質(zhì),，依據(jù)企業(yè)所得稅法第八條及63號文件相關(guān)規(guī)定,，可以在企業(yè)所得稅稅前扣除。

　　政策建議

　　企業(yè)所得稅法第十條第四項是關(guān)于罰款稅前扣除禁止性的規(guī)定,，《企業(yè)所得稅法實施條例》并未對此細(xì)化,。盡管63號文件明確了經(jīng)營性罰款可以稅前扣除，但實踐中如何認(rèn)定兩類不同性質(zhì)的罰款,，稅企之間仍然存在很大爭議,。為避免稅收執(zhí)法風(fēng)險，使規(guī)范性文件與企業(yè)所得稅法,、合同法的規(guī)定銜接一致,，建議有關(guān)部門進(jìn)一步完善罰款稅前扣除政策。

（轉(zhuǎn)載自：中國稅務(wù)報）