稅務(wù)師頻道為您推薦：“一帶一路”走出去企業(yè)常見涉稅風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)

　　隨著國(guó)家發(fā)改委,、外交部,、商務(wù)部聯(lián)合發(fā)布《推動(dòng)共建絲綢之路經(jīng)濟(jì)帶和21世紀(jì)海上絲綢之路的愿景與行動(dòng)》,，“一帶一路”國(guó)家戰(zhàn)略已經(jīng)由頂層設(shè)計(jì)走向分步實(shí)施。越來越多的中國(guó)企業(yè)看到了其中蘊(yùn)含的重大發(fā)展契機(jī),，勇敢地邁出國(guó)門,，走向世界。但在異國(guó)他鄉(xiāng),，由于稅收制度與國(guó)內(nèi)迥異,，加之經(jīng)濟(jì)、社會(huì),、文化等方面的差異,，使“走出去”企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中面臨著許多潛在的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，如何妥善應(yīng)對(duì)成了每個(gè)“走出去”企業(yè)必須面對(duì)的重要課題,。

　　一,、常見風(fēng)險(xiǎn)

　　(一)境外所得重復(fù)納稅風(fēng)險(xiǎn)

　　根據(jù)境外所得來源國(guó)與我國(guó)簽署的稅收協(xié)定、企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例,、《財(cái)政部,、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)境外所得稅收抵免有關(guān)問題的通知》(財(cái)稅〔2009〕125號(hào))、《企業(yè)境外所得稅收抵免操作指南》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第1號(hào))等文件,，居民企業(yè)來源于中國(guó)境外的應(yīng)稅所得已在境外繳納的所得稅稅額,，可以從其當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免。但由于規(guī)定條款比較復(fù)雜,，很多企業(yè)在具體操作時(shí)常出現(xiàn)錯(cuò)誤,。特別是當(dāng)中國(guó)企業(yè)享受了投資國(guó)的稅收優(yōu)惠,，利潤(rùn)匯回國(guó)內(nèi)時(shí)沒有申請(qǐng)稅收抵免或稅收饒讓，就相當(dāng)于投資國(guó)的稅收優(yōu)惠中國(guó)企業(yè)沒有享受上,，面臨雙重征稅,。

　　《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)境外所得稅收抵免有關(guān)問題的通知》(財(cái)稅〔2009〕125號(hào))明確,，境外所得抵免限額,，是指企業(yè)來源于中國(guó)境外的所得，依照稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額,，除國(guó)務(wù)院財(cái)政,、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，抵免限額按照分國(guó)(地區(qū))不分項(xiàng)原則計(jì)算,，其計(jì)算公式如下：

　　抵免限額=中國(guó)境內(nèi),、境外所得依照稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅總額×來源于某國(guó)(地區(qū))的應(yīng)納稅所得額÷中國(guó)境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額

　　例如,，某企業(yè)2017年境內(nèi)實(shí)現(xiàn)所得800萬元，另從甲國(guó)應(yīng)取得經(jīng)營(yíng)收入300萬元,，實(shí)際取得資金240萬元,，繳納所得稅60萬元;從乙國(guó)取得稅后股息、紅利所得140萬元,，該國(guó)所得稅稅率為30%,。那么，甲國(guó)境外所得稅抵免限額=[800+(240+60)]×25%×(240+60)÷[(800+(240+60)]=75(萬元),，甲國(guó)境外所得實(shí)際繳納所得稅60萬元,，小于抵免限額75萬元，實(shí)際應(yīng)抵免所得稅60萬元;乙國(guó)境外所得稅抵免限額=[800+140÷(1-30%)]×25%×140÷(1-30%)÷[800+140÷(1-30%)]=50(萬元),，乙國(guó)境外所得實(shí)際繳納所得稅=140÷(1-30%)×30%=60(萬元),，大于抵免限額50萬元，實(shí)際應(yīng)抵免所得稅50萬元,，未抵免的10萬元稅款可在以后5個(gè)年度內(nèi)繼續(xù)抵補(bǔ),。

　　對(duì)于間接抵免，稅法規(guī)定,，居民企業(yè)從其直接或間接(控制的外國(guó)企業(yè)分得的來源于中國(guó)境外的股息,、紅利等權(quán)益性投資收益，外國(guó)企業(yè)在境外實(shí)際繳納的所得稅稅額中屬于該項(xiàng)所得負(fù)擔(dān)的部分,，可以作為該居民企業(yè)的可抵免境外所得稅稅額,，在規(guī)定的抵免限額內(nèi)抵免?！镀髽I(yè)境外所得稅收抵免操作指南》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第1號(hào))規(guī)定,，居民企業(yè)取得的境外投資收益實(shí)際間接負(fù)擔(dān)的稅額,，其計(jì)算公式如下：

　　本層企業(yè)所納稅額屬于由一家上一層企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額=(本層企業(yè)就利潤(rùn)和投資收益所實(shí)際繳納的稅額+符合本通知規(guī)定的由本層企業(yè)間接負(fù)擔(dān)的稅額)×本層企業(yè)向一家上一層企業(yè)分配的股息÷本層企業(yè)所得稅后利潤(rùn)額

　　例如，我國(guó)某居民企業(yè)A直接控制丙國(guó)B企業(yè)50%股份,，B企業(yè)直接控制丁國(guó)c企業(yè)50%股份,。B公司應(yīng)納稅所得額為700萬元，所在國(guó)稅率為30%,，另有來自c公司的投資收益為300萬元,，按10%繳納c公司所在國(guó)預(yù)提所得稅30萬元，實(shí)際分回270萬元,。c公司稅率為25%,，稅前所得為800萬元，已納稅800×25%=200(萬元),，稅后利潤(rùn)=800-200=600(萬元),，按50%比例分回給B公司300萬元。那么,，c公司分給B公司稅后所得應(yīng)由B企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額=(200×300÷600)=100(萬元),，B公司分得c公司稅后所得繳納預(yù)提所得稅30萬元，合計(jì)納稅100+30=130(萬元),，實(shí)際稅后所得為270萬元,，還原稅前所得=270÷(1-30%-10%×25%)=400(萬元)。B公司分得400萬元所得應(yīng)納稅=400×30%=120(萬元),，已納稅130萬元,，不再補(bǔ)稅。B公司本國(guó)所得繳納所得稅=700×30%=210(萬元),，總計(jì)稅后利潤(rùn)=700-210+270=760(萬元),，假設(shè)全部分配，則A公司按其持股比例分得760×50%=380(萬元),。A公司從B公司分得股息間接負(fù)擔(dān)的可在我國(guó)應(yīng)納稅額中抵免的稅額=(210+130)×(380÷760)=170(萬元),。

　　值得注意的是，并不是在境外取得的所有收入,，都可以申請(qǐng)稅收抵免,。根據(jù)規(guī)定，如果企業(yè)不應(yīng)繳納而錯(cuò)繳的稅額,，不應(yīng)作為境外已繳稅額申請(qǐng)抵免,，應(yīng)及時(shí)向境外稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退還;如果企業(yè)境外所得來源國(guó)沒有征稅權(quán)，或企業(yè)按高于協(xié)定稅率多繳納了稅款,，企業(yè)應(yīng)向境外稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退還不應(yīng)征收的稅款;如果企業(yè)在境外享受先征后返稅收優(yōu)惠,，其退還的已繳稅額不能在境內(nèi)抵免;企業(yè)某項(xiàng)境外所得，如果按照我國(guó)稅收法律法規(guī)給予免稅優(yōu)惠規(guī)定，該項(xiàng)所得的應(yīng)納稅所得額及其繳納的境外所得稅額,，均應(yīng)從計(jì)算境外所得稅額抵免的境外應(yīng)納稅所得額和境外已納稅額中減除,。

　　(二)反避稅調(diào)查風(fēng)險(xiǎn)

　　企業(yè)“走出去”如果僅是以避稅為目的，很可能得不償失,。例如,，在避稅港注冊(cè)的甲企業(yè)，持有某國(guó)在香港上市的乙企業(yè)的股權(quán),，乙企業(yè)間接持有中國(guó)境內(nèi)丙企業(yè)的股權(quán),。后甲企業(yè)將其所持有的乙企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓給外國(guó)上市公司丁企業(yè)，從而引發(fā)甲企業(yè)間接出售境內(nèi)丙企業(yè)的股權(quán),。交易完成后,，乙企業(yè)退市。稅務(wù)機(jī)關(guān)隨即進(jìn)行反避稅調(diào)查,，由于乙企業(yè)是一家香港上市公司,，且是一定程度的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，不能依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》(國(guó)稅函〔2009〕698號(hào))和一般反避稅規(guī)則來否定境外控股公司的存在,。通過審查乙企業(yè)及其關(guān)聯(lián)企業(yè)多年財(cái)務(wù)報(bào)告,、合同及相關(guān)資料，判定其實(shí)際管理機(jī)構(gòu)位于中國(guó),，按照“實(shí)質(zhì)重于形式”的原則,，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定乙企業(yè)是中國(guó)的稅收居民企業(yè)，進(jìn)而對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易征稅,。

　　“走出去”企業(yè)應(yīng)深入了解或調(diào)研與投資架構(gòu)相關(guān)的境內(nèi)外稅制和監(jiān)管環(huán)境，包括投資目的地,、擬選擇的中間控股公司所在地,，以及中國(guó)的相關(guān)稅法對(duì)投資架構(gòu)和未來持續(xù)經(jīng)營(yíng)的潛在影響。在低稅負(fù)地區(qū)設(shè)立的中間控股公司是否有“合理的商業(yè)目的”或“實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)”,，或是否有足夠的證據(jù)來說明其“合理商業(yè)目的”或“實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)互動(dòng)”的存在,。對(duì)于中間控股公司而言，“實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)”的存在既是享受與投資目的地國(guó)之間的稅收協(xié)定某類優(yōu)惠的前提條件,。

　　(三)不可抗力造成資產(chǎn)損失的納稅風(fēng)險(xiǎn)

　　由于國(guó)際環(huán)境復(fù)雜,，“一帶一路”沿線國(guó)家存在戰(zhàn)亂、自然災(zāi)害發(fā)生的可能性,，如果投資資產(chǎn)因戰(zhàn)爭(zhēng),、自然災(zāi)害等原因損毀、滅失,，應(yīng)當(dāng)如何處理呢?首先可以根據(jù)雙邊稅收協(xié)定,，向所在國(guó)提出享受稅收優(yōu)惠申請(qǐng)，包括延期納稅,、稅前抵扣,、虧損彌補(bǔ)等,。其次，雖然企業(yè)境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的利潤(rùn),，但可以用同一國(guó)家(地區(qū))其他項(xiàng)目或以后年度的所得按規(guī)定彌補(bǔ),。

　　二、應(yīng)對(duì)原則

　　中國(guó)是“一帶一路”的發(fā)起國(guó)和倡導(dǎo)者,，理應(yīng)掌握主導(dǎo)權(quán),。“走出去”企業(yè)切不可“吃悶虧”,，在遭遇涉稅風(fēng)險(xiǎn)時(shí),，應(yīng)當(dāng)積極尋求中國(guó)政府和稅務(wù)機(jī)關(guān)的幫助。一般來說,，可以根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《稅收協(xié)定相互協(xié)商程序?qū)嵤┺k法》,，及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)啟動(dòng)稅收協(xié)定相互協(xié)商程序，積極維護(hù)合法稅收權(quán)益,。那么,，哪些情形可以提出申請(qǐng)呢?

　　第一，對(duì)居民身份的認(rèn)定存有異議,，特別是相關(guān)稅收協(xié)定規(guī)定雙重居民身份情況下需要通過相互協(xié)商程序進(jìn)行最終確認(rèn),。每個(gè)國(guó)家都有明確的稅收居民管轄權(quán)認(rèn)定辦法，如果締約國(guó)一方居民到締約國(guó)另一方活動(dòng),，按照締約國(guó)另一方國(guó)內(nèi)法規(guī)定,，由于住所、居所,、管理機(jī)構(gòu)所在地,、總機(jī)構(gòu)所在地、注冊(cè)地或任何其他類似標(biāo)準(zhǔn),，也構(gòu)成了締約國(guó)另一方居民,，那么在締約國(guó)另一方也負(fù)有作為該國(guó)居民的納稅義務(wù)。這種情形下,，如何認(rèn)定納稅人的居民身份,，由哪個(gè)國(guó)家對(duì)其行使居民管轄權(quán)，稅款究竟應(yīng)該向哪個(gè)國(guó)家繳納,，企業(yè)可以提請(qǐng)啟動(dòng)相互協(xié)商程序,。比如，一家跨國(guó)企業(yè)甲公司在某國(guó)注冊(cè)成立,，按照該國(guó)國(guó)內(nèi)法被認(rèn)定為居民企業(yè),。但是，甲公司將實(shí)際管理機(jī)構(gòu)設(shè)在我國(guó)境內(nèi)，按照中國(guó)企業(yè)所得稅法的居民企業(yè)判定標(biāo)準(zhǔn),，甲公司同時(shí)也構(gòu)成了中國(guó)的居民企業(yè),。這就發(fā)生了法人居民身份確定規(guī)則上的沖突。在這種情況下,，甲公司可以提出相互協(xié)商,，由締約國(guó)雙方按照雙方協(xié)定判定其實(shí)際管理機(jī)構(gòu)是在哪個(gè)國(guó)家，從而確定其居民身份,。

　　第二,，對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的判定，或者常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤(rùn)歸屬和費(fèi)用扣除存有異議,。常設(shè)機(jī)構(gòu)指企業(yè)進(jìn)行全部或部分營(yíng)業(yè)的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所,，構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)有很多種情形，包括管理場(chǎng)所,、分支機(jī)構(gòu),、辦事處、工廠,、作業(yè)場(chǎng)所等,，也包括企業(yè)在締約國(guó)一方提供的建筑工程活動(dòng)和勞務(wù)活動(dòng)。一旦被認(rèn)定為常設(shè)機(jī)構(gòu),，就要將歸屬于常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤(rùn)按照締約國(guó)另一方國(guó)內(nèi)法規(guī)定繳納稅款,。在實(shí)踐中，每個(gè)國(guó)家對(duì)判定常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤(rùn)歸屬和費(fèi)用扣除的標(biāo)準(zhǔn)都不同,，有些國(guó)家還存在一定的執(zhí)法隨意性,，被認(rèn)定為常設(shè)機(jī)構(gòu)的可能性很大，企業(yè)有可能面臨被雙重征稅的風(fēng)險(xiǎn),。

　　第三,，對(duì)各項(xiàng)所得或財(cái)產(chǎn)的征免稅或適用稅率存有異議。這種情形主要指締約國(guó)各方對(duì)協(xié)定中股息,、利息、特許權(quán)使用費(fèi)以及財(cái)產(chǎn)收益等各類所得的定性,，以及其適用的稅率之間的稅收爭(zhēng)議,，這種情形在實(shí)踐中較為普遍。比如,，甲公司為中國(guó)的居民企業(yè),，該公司在某國(guó)按照當(dāng)?shù)胤沙闪⒘巳Y子公司乙，乙公司為該國(guó)居民企業(yè),。甲公司將設(shè)備租賃給乙公司并收取租賃費(fèi),。按照中國(guó)和該國(guó)的稅收協(xié)定，甲公司取得的租賃費(fèi)收入應(yīng)按照特許權(quán)使用費(fèi)條款享受10%的優(yōu)惠稅率。但是,，該國(guó)國(guó)內(nèi)法對(duì)特許權(quán)使用費(fèi)和租賃費(fèi)有明確劃分,，認(rèn)為甲公司的收入應(yīng)為其國(guó)內(nèi)法規(guī)定的租賃費(fèi)收入，而不是協(xié)定中規(guī)定的特許權(quán)使用費(fèi),，應(yīng)按照該國(guó)國(guó)內(nèi)法規(guī)定征收20%的公司所得稅,。在這種情況下，甲公司可以按照中國(guó)和該國(guó)的稅收協(xié)定規(guī)定,，申請(qǐng)啟動(dòng)雙邊磋商程序,。

　　第四，違反稅收協(xié)定非歧視待遇(無差別待遇)條款的規(guī)定,，可能或已經(jīng)形成稅收歧視的情形,。這種情形在實(shí)踐中也頗為普遍。在相同情況下,，納稅人的國(guó)籍,、常設(shè)機(jī)構(gòu)、資金來源,、支付等各方面,，都不應(yīng)影響其在締約國(guó)另一方享受與締約國(guó)另一方企業(yè)同等的納稅義務(wù)。但是在實(shí)踐中,，中國(guó)企業(yè)“走出去”后同時(shí)獲得境外國(guó)家居民企業(yè)身份時(shí),，卻無法享受同等的待遇。甚至有些國(guó)家還制定出專門針對(duì)中國(guó)“走出去”企業(yè)的歧視性稅收政策或者采取更為嚴(yán)厲的管理措施,。在這種情況下,，中國(guó)“走出去”企業(yè)就可以申請(qǐng)相互協(xié)商程序。

　　第五,，對(duì)稅收協(xié)定其他條款的理解和適用出現(xiàn)爭(zhēng)議而不能自行解決的,。這是一個(gè)兜底性條款，包含除前面四種情形以外的其他情形在執(zhí)行中的理解和適用出現(xiàn)爭(zhēng)議而不能自行解決,，需要提起雙邊協(xié)商的情形,。比如，因缺乏對(duì)納稅人實(shí)際情況的了解,，導(dǎo)致錯(cuò)誤執(zhí)行協(xié)定條款等情形,。

　　稅收決策會(huì)直接影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本和運(yùn)營(yíng)效益，乃至影響整個(gè)投資項(xiàng)目的成敗得失,。如何搭建有效的稅務(wù)投資架構(gòu)并防范潛在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn),，對(duì)希望拓展海外市場(chǎng)的企業(yè)尤為重要。企業(yè)應(yīng)妥善應(yīng)對(duì)稅收風(fēng)險(xiǎn),，以更加積極昂揚(yáng)的姿態(tài)“走出去”,。

（轉(zhuǎn)載自：中國(guó)注冊(cè)稅務(wù)師協(xié)會(huì)）