稅務師頻道推薦：“計稅基礎”,、“計稅成本”有何不同?

　　計稅基礎與計稅成本是實踐中經(jīng)常混用的兩個概念,，概念之間有區(qū)別也有聯(lián)系,，本期華稅先對兩個概念進行解釋、厘清,，再對企業(yè)對外投資計稅基礎如何確定進行詳細分析,。

　　一、計稅基礎

　　1,、概念

　　計稅基礎(Tax Basis)是2006年發(fā)布的《企業(yè)新會計準則》中提出的概念,。我國2008年開始實施的《企業(yè)所得稅法》引入了這一用語。稅法意義上的計稅基礎指的是資產(chǎn)在計算所得稅時的價值,。

　　比如財稅[2009]59號：

　　(四)企業(yè)合并,，企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并,，可以選擇按以下規(guī)定處理：

　　1.合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎,，以被合并企業(yè)的原有計稅基礎確定。

　　2.被合并企業(yè)合并前的相關所得稅事項由合并企業(yè)承繼,。

　　3.可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值×截至合并業(yè)務發(fā)生當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率,。

　　4.被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎，以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎確定,。

　　資產(chǎn)的計稅基礎,，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值過程中，計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額,。顯然,，資產(chǎn)的計稅基礎是稅法允許未來抵稅的資產(chǎn)價值，即未來不需要納稅的資產(chǎn)價值,，即現(xiàn)在不能稅前列支抵扣的金額,，也是現(xiàn)在需要納稅的資產(chǎn)價值，可用以下公式表示：

　　資產(chǎn)的計稅基礎=未來可稅前列支的金額=成本-以前或現(xiàn)在已稅前列支的金額

　　企業(yè)持有資產(chǎn)的計稅基礎會隨著時間發(fā)生改變,，如折舊,、攤銷等，資產(chǎn)的計稅基礎會隨之減少,。具體確認資產(chǎn)計稅基礎時,，應區(qū)分不同情況進行處理：(1)資產(chǎn)計稅基礎等于賬面價值。如果該資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來經(jīng)濟利益不需納稅，則資產(chǎn)的計稅基礎就是其賬面價值,。通常情況下,，資產(chǎn)取得時其入賬價值與計稅基礎是相同的。(2)資產(chǎn)計稅基礎與賬面價值不等,。通常在資產(chǎn)的后續(xù)計量中因會計準則與稅法規(guī)定的不同,，可能造成計稅基礎與賬面價值的差異。例如,，各項資產(chǎn)如發(fā)生減值,，按照會計準則的規(guī)定應當計提相關的減值準備，而稅法規(guī)定企業(yè)提取的減值準備一般不能稅前抵扣,，只有在資產(chǎn)發(fā)生實質(zhì)性損失時才允許稅前扣除,，由此就產(chǎn)生了資產(chǎn)計稅基礎與賬面價值之間的不等。在資產(chǎn)計稅基礎與賬面價值不等的情況中有一種特殊情況需引起注意,，即資產(chǎn)的計稅基礎為0,，主要在與某項資產(chǎn)相關的收入享受免稅或按收付實現(xiàn)制征稅時產(chǎn)生，則該資產(chǎn)的計稅基礎為0,。例如,，一項國債投資的應收利息的賬面價值為20萬元，根據(jù)稅法規(guī)定該利息收入免稅,，則應收利息的計稅基礎為0,。

　　2、案例：對外投資計稅基礎的確定

　　甲公司是增值稅一般納稅人,，2015年初,，以一批庫存商品對A公司進行投資，當天投資協(xié)議生效并辦理了股權(quán)登記手續(xù),。有關資料表明：該庫存商品生產(chǎn)成本(和稅法上的計稅基礎一致)為160萬元,，不含稅公允價值為200萬元，增值稅為34萬元,。甲公司與A公司均為居民企業(yè),，且本次投資具有合理商業(yè)目的。則針對本次投資,，甲公司與A公司如何進行稅務處理,。

　　(1)被投資企業(yè)

　　根據(jù)《財政部 國家稅務總局關于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財稅〔2014〕116號)的規(guī)定，被投資企業(yè)A公司取得這批庫存商品的計稅基礎,，應按該批庫存商品的公允價值確定,。

　　具體可分為兩種情形：如果A公司屬于增值稅一般納稅人且進項稅額能夠抵扣的，取得的這批商品的計稅基礎為200萬元;如果A公司屬于非增值稅一般納稅人,，取得的這批商品的計稅基礎為234萬元,。

　　(2)投資企業(yè)

　　甲公司用庫存商品進行非貨幣性資產(chǎn)投資,，會計上長期股權(quán)投資的計稅成本為：以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)的成本，即234萬元;同時,，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益,，即會計上確認當期損益為40萬元。

　　但根據(jù)《財政部 國家稅務總局關于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財稅〔2014〕116號)的規(guī)定,，企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資而取得被投資企業(yè)的股權(quán)，應以非貨幣性資產(chǎn)的原計稅成本為計稅基礎,，加上每年確認的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,，逐年進行調(diào)整。則甲公司用庫存商品進行非貨幣性資產(chǎn)投資,，2015年-2019年長期股權(quán)投資的計稅基礎分別為202萬元(160+34+8),、210萬元、218萬元,、226萬元和234萬元,。同時，2015年應調(diào)減應納稅所得額32萬元,。另外,，甲公司2016年-2019年應分別調(diào)增應納稅所得額8萬元。

　　二,、計稅成本

　　計稅成本也是所得稅中經(jīng)常使用的一個概念,，比如《國家稅務總局關于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》(國稅發(fā)〔2009〕31號)規(guī)定：

　　第十一條 企業(yè)在進行成本、費用的核算與扣除時,，必須按規(guī)定區(qū)分期間費用和開發(fā)產(chǎn)品計稅成本,、已銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本與未銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本。

　　第十二條 企業(yè)發(fā)生的期間費用,、已銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本,、營業(yè)稅金及附加、土地增值稅準予當期按規(guī)定扣除,。

　　第十三條 開發(fā)產(chǎn)品計稅成本的核算應按第四章的規(guī)定進行處理,。

　　第三十四條規(guī)定，企業(yè)在結(jié)算計稅成本時其實際發(fā)生的支出應當取得但未取得合法憑據(jù)的,，不得計入計稅成本,，待實際取得合法憑據(jù)時，再按規(guī)定計入計稅成本,。

　　再比如,，

　　《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》(國家稅務總局公告2011年第25號)中規(guī)定：

　　第二十八條 存貨被盜損失，為其計稅成本扣除保險理賠以及責任人賠償后的余額,，應依據(jù)以下證據(jù)材料確認：

　　(一)存貨計稅成本的確定依據(jù);

　　(二)向公安機關的報案記錄;

　　(三)涉及責任人和保險公司賠償?shù)?，應有賠償情況說明等,。

　　與此同時，該文件同位于第五章“非貨幣資產(chǎn)損失的確認”,，在涉及固定資產(chǎn)部分時用的是“計稅基礎”一詞,，似有混用之嫌。

　　第三十一條 固定資產(chǎn)被盜損失,，為其賬面凈值扣除責任人賠償后的余額,，應依據(jù)以下證據(jù)材料確認：

　　(一)固定資產(chǎn)計稅基礎相關資料;

　　(二)公安機關的報案記錄，公安機關立案,、破案和結(jié)案的證明材料;

　　(三)涉及責任賠償?shù)?，應有賠償責任的認定及賠償情況的說明等。

　　通過查閱相關資料,，計稅成本并無標準的定義,，稅收文件中多側(cè)重從稅收核算角度，似有意與會計成本相區(qū)別,。同時,，也由于并無準確的概念界定，立法以及實務中,，二者混用的現(xiàn)象很常見,。

（轉(zhuǎn)載自：中國會計視野）