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　　持有至到期投資的核算

　　若甲企業(yè)投資乙公司債券發(fā)生的溢折價(jià)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷,，并按年計(jì)算利息,，則有關(guān)的計(jì)算如下：

　　(1)投資時(shí)投資額　　　　　　 (800× 1 050)840 000

　　減：成本　　　　　　　　(800 × 1 000)800 000

　　債券溢價(jià)　　　　　　　　　　　　　　　 40 000

　　(2)年度終了按實(shí)際利率法計(jì)算利息調(diào)整額(溢價(jià)攤銷額)和投資收益(利息)

　　由于本例甲公司持有債券系分期付息債券,，可根據(jù)“債券面值+債券溢價(jià)(或減去債券折價(jià))=債券到期應(yīng)收本金的貼現(xiàn)值+各期收取的債券利息的貼現(xiàn)值”公式,，采用“內(nèi)插法”計(jì)算確定實(shí)際利率如下：

　　根據(jù)上述公式,，先按10%的利率測試：

　　800 000×0.62092l+96 000×3.790787=860 652>840 000

　　再按11%的利率測試：

　　800 000×0.593451+96 000×3.695897=829 567<840 000

　　(860 652-840 000)÷(860 652-829 567)=(?-10%)÷(11%-10%)

　　根據(jù)插入法計(jì)算實(shí)際利率=10%+(11%-10%)×(860 652-840 000)÷(860 652-829 567)=10.66%

　　根據(jù)表12—1計(jì)算結(jié)果,，各年年末應(yīng)編制的會(huì)計(jì)分錄如下：

　　2×12年12月31日，確認(rèn)投資收益時(shí)：

　　借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　96 000

　　貸：持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　　　　　 6 456

　　投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　89 544

　　收到利息時(shí)：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　96 000

　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　96 000

　　如果該債券以后年度未發(fā)生減值,，則以后各年的會(huì)計(jì)分錄可根據(jù)表12—1所列數(shù)據(jù),，比照2×12年12月31日所作會(huì)計(jì)分錄編制。

　　債券到期收回債券本金和最后一期利息時(shí)：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 896 000

　　貸：持有至到期投資——成本　　　　　　　　　 800 000

　　應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　96 000

　　【例題?單選題】乙公司2015年1月3日按每張1 049元的價(jià)格溢價(jià)購入丁公司于2015年1月1日發(fā)行的期限為5年,、面值為1 000元,、票面年利率為6%的普通債券8 000張，發(fā)生交易費(fèi)用8 000元,，款項(xiàng)以銀行存款支付,。該債券每年付息一次，最后一年歸還本金和最后一次利息,。假設(shè)實(shí)際年利率為5.33%,，該公司將其作為持有至到期投資核算。則2015年年末該公司持有的該批債券的攤余成本為(　　)元,。

　　A.8 000 000

　　B.8 384 000

　　C.8 367 720

　　D.8 392 000

　　【答案】C

　　【解析】2015年年末,，乙公司持有的該債券攤余成本=(1 049×8 000+8 000)×(1+5.33%)-1 000×8 000×6%=8 367 720(元)。

　　(三)將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)

　　借：可供出售金融資產(chǎn)(重分類日公允價(jià)值)

　　持有至到期投資減值準(zhǔn)備

　　貸：持有至到期投資(成本,、利息調(diào)整,、應(yīng)計(jì)利息)

　　其他綜合收益(差額也可能在借方)

　　【例題?單選題】根據(jù)金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，在重分類日,，持有至到期投資的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額應(yīng)計(jì)入(　　),。

　　A.投資收益

　　B.公允價(jià)值變動(dòng)損益

　　C.持有至到期投資——利息調(diào)整

　　D.其他綜合收益

　　【答案】D

　　【解析】持有至到期投資的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額應(yīng)計(jì)入其他綜合收益。

　　(四)持有至到期投資的處置

　　借：銀行存款等

　　持有至到期投資減值準(zhǔn)備

　　貸：持有至到期投資(成本,、利息調(diào)整,、應(yīng)計(jì)利息)

　　投資收益(差額也可能在借方)

　　(五)持有至到期投資的減值

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備

　　轉(zhuǎn)回時(shí)作相反的分錄

　　【教材例12-3】仍以本章【教材例12-1】、【教材例12-2】資料為例,，如果甲公司持有的乙公司債券在第四年,，即2×15年12月31日經(jīng)檢查，該批債券已發(fā)生減值,，預(yù)計(jì)只能收回本息500 000元,。

　　甲公司2×15年l2月31日應(yīng)作如下處理：

　　該批債券預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=500 000/(1+10.66%)=451 834.45(元)

　　未提減值準(zhǔn)備前持有至到期債券的賬面價(jià)值=809 745.47(元)

　　應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備=809 745.47-451 834.45=357 911.02(元)

　　計(jì)提減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理：

　　借：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　　　　357 911.O2

　　貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備　　　　　　　　357 911.02

　　2×16年12月31日(第五年末)，應(yīng)作如下處理：

　　應(yīng)收利息=96 000(元)

　　按實(shí)際利率計(jì)算的利息收益：

　　(809 745.47-357 911.02)×10.66%=48 165.55(元)

　　差額=96 000-48 165.55=47 834.45(元)

　　借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　96 000

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 48 165.55

　　持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　　　 47 834.45

　　此時(shí),，持有至到期債券賬面余額：

　　809 745.47-47 834.45=761 911.02(元)(同時(shí),，持有至到期債券減值準(zhǔn)備科目有余額357 911.02元),。實(shí)際收到本息500 000元時(shí)：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 500 000

　　持有至到期投資減值準(zhǔn)備　　　　　　　　357 911.02

　　持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　　　 38 088.98

　　貸：持有至到期投資——成本　　　　　　　　　 800 000

　　應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　96 000

　　【例題?單選題】2012年11月1日，甲公司將2009年1月1日購入的乙公司于2008年1月1日發(fā)行的面值為500 000元,、期限為5年,、票面年利率為5%、每年12月31日付息的債券的20%對(duì)外出售,。實(shí)際收到價(jià)款105 300元。由于該債券距離到期日只有兩個(gè)月,，剩余的乙公司債券仍作為持有至到期投資核算,，并一直持有至到期。出售前,，乙公司債券賬面攤余成本為496 800元,，其中，成本500 000元,，利息調(diào)整(貸方余額)3 200元,。2012年12月31日，甲公司因持有剩余的持有至到期投資應(yīng)確認(rèn)投資收益(　　)元,。

　　A.17 440

　　B.18 560

　　C.22 440

　　D.22 560

　　【答案】D

　　【解析】2012年12月31日持有至到期投資到期,，2012年11月1日剩余80%投資的面值金額=500 000×80%=400 000(元)，利息調(diào)整金額=3 200×80%=2 560(元),，至2012年12月31日利息調(diào)整貸方金額應(yīng)全額攤銷,，攤銷時(shí)在借方。2012年12月31日因持有剩余的持有至到期投資應(yīng)確認(rèn)投資收益的金額=400 000×5%+2 560=22 560(元),。

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